Gert-Peter den Hollander

1. Inleiding

De toelichting van accountantshonoraria in het Burgerlijk Wetboek heeft tot diverse publicaties geleid¹, met de nodige kritiek op de onzorgvuldige overname van richtlijn 2006/43/EG in Titel 9, en verzoeken aan de minister om te komen tot een aanscherping van de tekst van artikel 382a². Tot nu toe met een beperkt resultaat: wezenlijke aanpassingen van artikel 382a zijn er niet geweest³, ook niet naar aanleiding van de (licht) gewijzigde tekst in de richtlijn jaarrekening (2013/34/EU). Vanwege de slechte wettekst doet de Raad voor de Jaarverslaggeving (RJ) maar liefst vier aanbevelingen en een stellige uitspraak over de interpretatie van art. 382a, maar deze vinden in de praktijk slechts (zeer) gedeeltelijk navolging, zoals blijkt uit onderzoek⁴ naar de toepassing van artikel 382a BW. Ook de grote accountantskantoren worstelen met de problematiek, zoals kan worden afgeleid uit de uiteenlopende standpunten die zij innemen in hun handboeken verslaggeving. Opmerkelijk dat de wetgever weigert de praktische problemen op te lossen door eliminatie van de technische onvolkomenheden van art. 382a.

Deze beschouwing gaat in op de richtlijn jaarrekening, de tekortkomingen van artikel 382a ten opzichte van de richtlijn jaarrekening, de toepassing van de aanbevelingen van de RJ, de standpunten van de grote accountantskantoren en doet een voorstel voor aanpassingen van artikel 382a.

2. Richtlijn jaarrekening

Artikel 18 lid 1 onder b van richtlijn 2013/34/EU (de richtlijn jaarrekening) verplicht grote ondernemingen en organisaties van openbaar belang tot vermelding van "de tijdens het boekjaar door elke wettelijke auditor of elk auditkantoor aangerekende totale honoraria voor de wettelijke controle van de jaarlijkse financiële overzichten, en de door elke wettelijke auditor of elk auditkantoor aangerekende totale honoraria voor andere assuranceopdrachten, voor belastingadviesdiensten en voor andere niet-controlediensten". Deze tekst is ongewijzigd overgenomen uit de vierde en zevende richtlijn, met dien verstande dat de cursief weergegeven woorden daaraan zijn toegevoegd. Deze toevoeging had ook door de wetgever in Titel 9 moeten worden verankerd , maar dat is tot nu toe achterwege gebleven.

'De richtlijn kent een aantal manco's, want ziet alleen op auditkantoren die in een lidstaat zijn toegelaten om wettelijke controles uit te voeren.'

De richtlijn kent een aantal manco's, want ziet alleen op auditkantoren die in een lidstaat zijn toegelaten om wettelijke controles uit te voeren. Dat houdt in dat de honoraria van accountants⁵ van niet-EU-groepsmaatschappijen, maar ook adviesdiensten die door onderdelen van het netwerk van de accountant worden geleverd, niet hoeven te worden vermeld. Terwijl dat relevante informatie is voor de beoordeling van de onafhankelijkheid van de accountant⁶.

3. Richtlijnen van de Raad voor de Jaarverslaggeving

Naar aanleiding van ontstane discussie over de interpretatie van artikel 382a heeft de RJ in Richtlijn 390, 'Overige in de toelichting op te nemen informatie' vier aanbevelingen en een stellige uitspraak geformuleerd voor de opgave van accountantshonoraria in de toelichting op de jaarrekening. De aanbevelingen gelden vanaf 1 januari 2013, de stellige uitspraak vanaf 1 januari 2016.

In onderstaande tabel zijn weergegeven de aanbevelingen (respectievelijk stellige uitspraak, aangeduid met *) van de RJ (en de vindplaatsen in RJ 390), de paragraaf waarin de tekortkomingen van dit aspect van artikel 382a zijn besproken, alsmede de mate waarin de aanbevelingen in de praktijk worden nageleefd⁷.

Nr.	Alinea	Omschrijving van de aanbeveling (respectievelijk stellige uitspraak*)	Par.	Naleving n=75	In %
1.	390.302	Vermelding van de honoraria in de geconsolideerde jaarrekening.	5.1	36	48%
2.	390.301	Vermelding van de honoraria van het netwerk van de externe accountant.	5.2	42	56%
3.	390.302	Als een materieel deel van de in de geconsolideerde jaarrekening begrepen dochtermaatschappijen niet door de externe accountant van de vennootschap wordt gecontroleerd, dan verdient dit feit vermelding, evenals de daaraan gerelateerde honoraria (n=55).	5.3	24	44%
4.	390.301a*	Toelichting van de gehanteerde methode (inzake het boekjaar of verricht in het boekjaar).	5.4	20	27%
5.	390.301a	Vermelding van de honoraria die betrekking hebben op het verslagjaar waar de jaarrekening betrekking op heeft, ongeacht of de werkzaamheden ook in het verslagjaar verricht zijn.	5.4	Onbekend

Daarnaast bevat het MAB-onderzoek nog de volgende interessante observaties:

• de drie andere categorieën van dienstverlening (andere controleopdrachten, belastingadvies en overige) ontbreken in diverse jaarrekeningen (7x, 21x en 18x; respectievelijk . 9 procent, 28 procent en 25 procent van de onderzochte populatie van 75);
• 27x wordt een kwalitatieve toelichting op de honoraria gegeven.

Uit het MAB-onderzoek blijkt dat de aanbevelingen van de RJ door circa de helft van de 75 onderzochte (beursgenoteerde) ondernemingen wordt toegepast. De stellige uitspraak wordt slechts nageleefd door een kwart van de populatie⁸. Met inachtneming van de relatief beperkte onderzoekspopulatie (waar ook negen buitenlandse rechtspersonen deel van uitmaakten, waar artikel 382a respectievelijk RJ 390 niet voor geldt, maar wel de 'lokale' wetgeving die voortvloeit uit de richtlijn jaarrekening), kan worden geconcludeerd dat de aanbevelingen van de RJ er niet toe leiden dat de tekortkomingen in de wettekst in de praktijk adequaat worden geadresseerd, aangezien de aanbevelingen van de RJ slechts door circa de helft van de ondernemingen worden gevolgd (en door de andere helft dus worden genegeerd).

'De vier aanbevelingen van de RJ kunnen er toe leiden dat accountants- honoraria op zestien verschillende manieren in de toelichting worden vermeld.'

De vier aanbevelingen van de RJ kunnen er (in theorie) toe leiden dat accountantshonoraria op zestien verschillende manieren in de toelichting worden vermeld. Het MAB-onderzoek laat zien dat artikel 382a op uiteenlopende manieren in de jaarrekening wordt toegepast, waarbij slechts de helft van de ondernemingen de aanbevelingen van de RJ volgt.

Dat zou de wetgever te denken moeten geven: als een ongelukkig standpunt van de wetgever in de praktijk redelijk tot goed wordt opgelost, dan is er wellicht minder aanleiding dat standpunt te herzien (denk bijvoorbeeld aan het niet opnemen van het kasstroomoverzicht in de definitie van de jaarrekening in artikel 361 lid 1). Maar als in de praktijk de helft van de ondernemingen de wet (en de aanbevelingen van de RJ) niet of gebrekkig volgt, dan is heroverweging van gemaakte keuzes op zijn plaats.

4. Standpunten grote accountantskantoren

De handboeken van de grote accountantskantoren gaan met name in op de wetsgeschiedenis van artikel 382a en de aanbevelingen van de RJ. De standpunten inzake de toerekening van honoraria aan perioden (aanbeveling 4) bespreek ik in paragraaf 5.4.

De grote kantoren zijn niet eensluidend over aanbeveling 1 van de RJ om de honoraria op te nemen in de geconsolideerde jaarrekening:

• EY⁹ stelt dat de honoraria in de enkelvoudige jaarrekening moeten worden vermeld, maar beveelt aan om de honoraria in de geconsolideerde jaarrekening te vermelden als die wordt opgesteld.
• Volgens KPMG¹⁰ is het niet noodzakelijk de honoraria in de geconsolideerde jaarrekening te vermelden, als zij in de enkelvoudige jaarrekening zijn vermeld (op geconsolideerde basis).
• Deloitte¹¹ is van mening dat de honoraria in de enkelvoudige jaarrekening moeten worden opgenomen. Deloitte beschrijft als enige het conflict met artikel 410 lid 1 en betwijfelt of de keuze van de wetgever een gelukkige en juiste is geweest.
• PwC¹² stelt dat indien de geconsolideerde en de enkelvoudige jaarrekening gelijktijdig worden opgesteld, het voldoende is om de honoraria in één van beide jaarrekeningen te vermelden.

De grote kantoren kennen mijns inziens ten onrechte geen betekenis toe aan lid 3 van artikel 382a, wat vrijstelt van vermelding van de honoraria "mits de in lid 1 bedoelde honoraria in de toelichting van die geconsolideerde jaarrekening worden vermeld".

Ten aanzien van de vermelding van de honoraria van het netwerk (aanbeveling 2) en de honoraria van niet-netwerk accountants (aanbeveling 3) formuleren EY en Deloitte een positie die veel minder ver gaat dan de aanbevelingen van de RJ en neerkomt op het toepassen van de letterlijke wettekst:

• EY stelt dat "alleen gegevens zullen worden opgenomen aangaande opdrachten die door de accountantsorganisatie als bedoeld in artikel 1 lid 1 onder a van de Wta¹³ zijn uitgevoerd bij de (Nederlandse) controlecliënt als bedoeld in artikel 1 lid 1 onder e van de Wta. Dit zal in de meeste gevallen dan ook slechts de Nederlandse dochtermaatschappijen en groepsmaatschappijen betreffen". De facto negeert EY hiermee aanbeveling 2 en 3 van de RJ en beperkt zich tot een enge interpretatie van de wettekst.
• Deloitte neemt hetzelfde standpunt in als EY.

KPMG onderscheidt drie mogelijke benaderingen van het begrip 'accountantsorganisatie':

• de 'enge' Wta-definitie, zijnde de entiteit die is ingeschreven in het kader van de Wta (vergelijkbaar met de interpretatie van EY en Deloitte);
• de 'netwerk'-benadering, zijnde het netwerk van de accountantsorganisatie die belast is met de wettelijke controle van de jaarrekening;
• de 'netwerk+'-benadering, die tevens accountantsorganisaties omvat die geen deel uitmaken van het netwerk van de accountant.

KPMG spreekt geen voorkeur uit en stelt dat alle interpretaties verdedigbaar worden geacht met een beroep op de onduidelijke wet, de bepalingen uit de Europese richtlijnen en de uiteenlopende visies in de vakliteratuur.

PwC stelt dat letterlijke lezing van de wet betekent dat alleen de honoraria van de Nederlandse accountantsorganisatie worden vermeld, en honoraria van andere onderdelen van het netwerk (buitenlandse kantoren, maar ook andere Nederlandse onderdelen, bijvoorbeeld voor belastingadvies of andere diensten) niet worden vermeld. PwC is van mening dat deze interpretatie leidt tot een vermelding die weinig zeggend is en ook niet in lijn is met de achtergrond van de wettelijke bepaling. PwC adviseert om de kosten weer te geven van zowel de accountantsorganisatie zelf (om te voldoen aan de letterlijke wettekst), als die van het netwerk waartoe de accountantsorganisatie behoort.

Ik heb op zich sympathie voor de standpunten van KPMG en PwC, maar wetteksten zijn de verantwoordelijkheid van de wetgever. Diezelfde wetgever heeft eerder gezegd "De wettekst is in dezen altijd leidend"¹⁴, toen de Tweede Kamer discrepanties constateerde tussen een wet en de memorie van toelichting. En als diezelfde wetgever suggesties voor aanpassing van artikel 382a al tien jaar negeert, dan lijkt het me onjuist om 'eigen' interpretaties aan een wetsartikel te gaan geven. Dat is de wereld op zijn kop.

5. Voorgestelde aanpassingen van de tekortkomingen in artikel 382a

5.1. Vermelding in de enkelvoudige of geconsolideerde jaarrekening
De richtlijn jaarrekening kent een lidstaatoptie (artikel 17 lid 3) die vrijstelt van vermelding van de honoraria in de enkelvoudige jaarrekening, als de honoraria zijn vermeld in een geconsolideerde jaarrekening die is opgesteld in overeenstemming met de richtlijn jaarrekening. Van deze lidstaatoptie is gebruik gemaakt, blijkens de Memorie van Toelichting¹⁵.

Maar volgens artikel 410 lid 1 hoeft artikel 382a niet te worden toegepast in de geconsolideerde jaarrekening, terwijl lid 3 van artikel 382a juist vrijstelt van vermelding in de enkelvoudige jaarrekening als de honoraria worden vermeld in de geconsolideerde toelichting. Beckman noemde de wettekst destijds¹⁶ onbegrijpelijk en fout. Deze tegenstrijdigheid kan eenvoudig worden verholpen door de vrijstelling van artikel 410 lid 1 te schrappen en tegelijkertijd lid 2 van artikel 382a te laten vervallen¹⁷, zodat Titel 9 op dit punt weer synchroon loopt met de richtlijn jaarrekening. De zinloze vermelding van geconsolideerde accountantshonoraria in de enkelvoudige jaarrekening behoort dan tot het verleden. Het lijkt nuttig om aan artikel 410 een nieuw lid toe te voegen, vergelijkbaar met het huidige lid 5 van artikel 410¹⁸.

Daarnaast zou de wetgever kunnen overwegen de vrijstelling opgenomen in lid 3 van artikel 382a ook te verlenen als de jaarrekening van het grotere geheel 'op gelijkwaardige wijze' is opgesteld (bijvoorbeeld een US GAAP jaarrekening) en de accountantshonoraria daarin zijn toegelicht conform lid 1. Het is zinvol als lid 3 wordt uitgebreid met de passage "In de toelichting wordt de toepassing van dit lid vermeld” (volgens artikel 408 lid 3), zodat uit de jaarrekening van de rechtspersoon expliciet blijkt dat gebruik is gemaakt van de vrijstelling. Dat is relevante informatie voor gebruikers van jaarrekeningen, aangezien onderzoek¹⁹ leert dat in 37 procent van 410 onderzochte jaarrekeningen van grote rechtspersonen geen informatie over accountantshonoraria is opgenomen, zonder dat duidelijk is of er al dan niet gebruik is gemaakt van de vrijstelling van lid 3.

5.2. Vermelding van de honoraria van het netwerk van de accountantsorganisatie
Zowel de richtlijn jaarrekening (artikel 4 lid 5) als richtlijn 2006/43/EG (overweging 5) geeft lidstaten de ruimte om meer eisen te stellen dan de richtlijn. Adviesdiensten die door het netwerk van de accountant worden verleend, kunnen een bedreiging vormen voor de onafhankelijkheid van de accountant.

'Het niet vermelden van de honoraria van het netwerk maakt een goede beoordeling van de onafhankelijkheid van de accountant onmogelijk.'

Het niet vermelden van de honoraria van het netwerk maakt een goede beoordeling van de onafhankelijkheid van de accountant onmogelijk. Deze onvolkomenheid kan eenvoudig worden geadresseerd door lid 1 van artikel 382a uit te breiden met "en het netwerk"²⁰. De hieruit voortvloeiende uitbreiding van de toelichting blijft beperkt tot vier getallen, wat niet kan worden beschouwd als een onevenredige administratieve lastenverzwaring. De RJ heeft in 2018²¹ de minister (weer) verzocht om in lid 1 van artikel 382a het netwerk op te nemen, maar daar is tot op heden geen gevolg aan gegeven.

5.3. Vermelding van honoraria van andere accountants belast met wettelijke controles
Zoals besproken in paragraaf 2, verplicht de richtlijn jaarrekening tot vermelding van de honoraria van elke wettelijke auditor, ook die van dochterondernemingen. Voor zover die onderdeel zijn van het netwerk van de wettelijke auditor van de rechtspersoon, zullen hun honoraria deel uitmaken van de vermelding die is besproken in paragraaf 5.2.

Dat is echter niet het geval wanneer voor de wettelijke controle van een dochteronderneming een firma is ingeschakeld die geen deel uitmaakt van het netwerk van de accountantsorganisatie die verantwoordelijk is voor de controle van de jaarrekening van de rechtspersoon. In deze lacune kan worden voorzien door art. 382a lid 1 bijvoorbeeld met de volgende zin uit te breiden: "Indien accountantsorganisaties die geen deel uitmaken van het netwerk bedoeld in de vorige zin, zijn belast met de wettelijke controle, dan wordt hun honorarium voor het onderzoek van de jaarrekening afzonderlijk vermeld." Dat zou de wettekst meer 'richtlijnconform' maken, aangezien de richtlijn spreekt van elke accountant die een wettelijke controle uitvoert.

De vermelding van deze honoraria is niet alleen van belang voor de beoordeling van de onafhankelijkheid van de accountant, maar ook om inzicht te geven in de lasten die verband houden met de controle van de geconsolideerde jaarrekening, zoals vereist door artikel 24 lid 5 van de richtlijn jaarrekening, dat voorschrijft dat de lasten van de in de consolidatie opgenomen ondernemingen volledig in de geconsolideerde winst-en-verliesrekening worden opgenomen. Zeker als een materieel deel van een groep wordt gecontroleerd door accountants die geen deel uitmaken van het netwerk van de accountant van de rechtspersoon, dan kan het niet vermelden van de daarmee verband houdende honoraria een verkeerde suggestie wekken.

5.4. Werkzaamheden verricht in het boekjaar of met betrekking tot het boekjaar
Tijdens de behandeling van wetsvoorstel 31270 stelt de minister in de memorie van toelichting: "Hoewel in de Nederlandse tekst van de richtlijn sprake is van «tijdens het boekjaar» in rekening gebrachte honoraria, blijkt uit andere taalversies dat bedoeld is dat de honoraria betrekking dienen te hebben op de diensten die ten behoeve van het boekjaar zijn verricht."²² Ondanks deze constatering wordt in lid 1 van artikel 382a gesproken van de "in het boekjaar ten laste van de rechtspersoon gebrachte totale honoraria". Deze onduidelijkheid heeft ertoe geleid dat de RJ in alinea 390.301a een stellige uitspraak heeft opgenomen dat de gehanteerde methode moet worden vermeld in de toelichting.

Overigens is het de vraag of de nog niet door accountants verrichte werkzaamheden ultimo boekjaar met betrekking tot dat boekjaar kunnen worden beschouwd als een verplichting van de vennootschap ultimo boekjaar. EY neemt daar het meest stellige standpunt over in: bij rapportering op basis van Titel 9 is dat aanvaardbaar, wanneer onder IFRS wordt gerapporteerd is dat niet aanvaardbaar. Deloitte stelt dat "de post nog te betalen accountantskosten formeel niet aan de definitie van een verplichting voldoet". KPMG heeft terzake geen standpunt geformuleerd in hun Jaarboek. Ook PwC gaat niet in op dit onderwerp.

In dat licht bezien valt er mogelijkerwijs iets te zeggen voor het handhaven van de huidige wettekst. Aan de andere kant zal het verantwoorden van accountantshonoraria met betrekking tot het boekjaar niet snel een materieel effect hebben op het vermogen en resultaat van een rechtspersoon. Uit een oogpunt van eenvoud (en begrijpelijkheid), verdient het naar mijn mening de voorkeur om de tekst van lid 1 van artikel 382a aan te passen aan de andere taalversies van de richtlijn jaarrekening. Dat heeft als bijkomend voordeel dat de stellige uitspraak van de RJ kan komen te vervallen.

5.5. Is artikel 382a onontbeerlijk voor het wettelijk vereiste inzicht?
Door diverse auteurs²³ (en ook de RJ) is gesteld dat artikel 382a noodzakelijk is voor het wettelijk vereiste inzicht (lees 'getrouw beeld') en vermelding derhalve niet achterwege mag blijven. Naar mijn mening is de vermelding van accountantshonoraria niet van belang voor het getrouwe beeld, zodat toevoeging van artikel 382a aan artikel 363 lid 3 niet aan de orde is. Dat is met name omdat de richtlijn jaarrekening vermelding van accountantshonoraria slechts noodzakelijk acht voor grote ondernemingen en organisaties van openbaar belang. Ook de in de richtlijn (en artikel 382a) opgenomen vrijstelling (zoals besproken in paragraaf 5.1) wijst erop dat de vermelding kennelijk niet noodzakelijk is voor het geven van een getrouw beeld.

6. Conclusie

De onzorgvuldige manier waarop de wetgever de EU-voorschriften voor de vermelding van accountantshonoraria in artikel 382a heeft opgenomen, zorgt al sinds 2008 voor veel discussie, aanbevelingen van de RJ die summier worden nageleefd, verschillende interpretaties van accountantskantoren en een grote variatie in de wijze waarop ondernemingen rapporteren over accountantshonoraria. Dat mag de wetgever zich aantrekken. De praktijk is erbij gebaat als de technische onvolkomenheden van artikel 382a worden hersteld, door deze in overeenstemming te brengen met de letter van de richtlijn jaarrekening (en de bedoeling van richtlijn 2006/43/EG). Zodat relevante, onderling vergelijkbare informatie over accountantshonoraria in jaarrekeningen wordt opgenomen; informatie die inzicht geeft in de aard en de omvang van de diensten van (het netwerk van) de accountant van een onderneming.

'De praktijk is erbij gebaat als de technische onvolkomenheden van artikel 382a worden hersteld.'

De wetgever lijkt een voorkeur te hebben voor 'richtlijnconforme' implementatie, hoewel dat begrip ook wordt gehanteerd als (nadrukkelijk) wordt afgeweken van de richtlijn. Niet-richtlijnconform is in ieder geval de verplichting om de geconsolideerde honoraria in de enkelvoudige toelichting op te nemen. Ook het begrip 'andere controleopdrachten' in lid 1 van artikel 382a wijkt af van de richtlijn, die spreekt van 'andere assuranceopdrachten'²⁴. Het buiten beschouwing laten in artikel 382a van (honoraria van) het netwerk en van auditorganisaties van een derde land, heeft tot gevolg dat het doel van richtlijn 2006/43/EG (het beoordelen van de onafhankelijkheid van de accountant) niet wordt bereikt. Evenmin maakt de wettekst duidelijk dat de honoraria betrekking moeten hebben op de diensten ten behoeve van het boekjaar, hoewel dat wel beoogd is.

Als de wetgever overgaat tot correctie van de technische onvolkomenheden in artikel 382 kunnen de aanbevelingen (en de stellige uitspraak) van de RJ en de verschillende interpretaties van de grote accountantskantoren komen te vervallen. De kwaliteit van de jaarrekeningwetgeving neemt toe, door een betere implementatie van richtlijn 2006/43/EG en de richtlijn jaarrekening. En dat zorgt voor meer duidelijkheid voor zowel opstellers, controleurs als gebruikers van jaarrekeningen. Dat is in het publiek belang.

Noten

1. Onder andere G.P. Oosterhoff en W.J. Schoonderbeek, 'Knelpunten bij de opgave van de honoraria van de accountant in de jaarrekening', Ondernemingsrecht 2009-8, p. 367-371. Zie ook de stukken genoemd in noot 4.

2. Raad voor de Jaarverslaggeving, brief d.d. 26 februari 2009 aan de minister van Justitie over artikel 2:382a BW.

3. Wel is art. 382a verplicht gesteld voor IFRS-jaarrekeningen en is lid 3 uitgebreid met de voorwaarde dat de honoraria moeten zijn toegelicht in de geconsolideerde jaarrekening.

4. W. Kevelam, R.L. ter Hoeven en T.L. Brouwer, ; Het jaar 2016 verslagen; Accountantshonoraria in de jaarrekening', MAB 2017-11/12, pagina's 405-420.

5. In richtlijntermen 'auditorganisatie van een derde land'.

6. Een uitgebreide analyse van diverse onafhankelijkheidsaspecten is opgenomen in A. Dieleman, 'Onafhankelijkheid accountant en honoraria', Tijdschrift voor Jaarrekeningenrecht 2025, nr. 2.

7. De aantallen en percentages zijn ontleend aan het onderzoek genoemd in noot 4 (p. 408-410).

8. De beperkte naleving kan wellicht worden verklaard uit de omstandigheid dat deze stellige uitspraak geldt voor verslagjaren aanvangende op of na 1 januari 2016.

9. EY, Handboek Externe Verslaggeving, hoofdstuk 21.2.10.

10. KPMG, Jaarboek Externe Verslaggeving, hoofdstuk 26, paragraaf 6.10.

11. Deloitte, Handboek Externe Verslaggeving, paragraaf 30.7.

12. https://inform.pwc.com/s/9_6_Verwerking_van_lasten.

13. Wet toezicht accountantsorganisaties.

14. Kamerstukken II 2008/2009, 31 508, nr. 6, pagina 17.

15. Kamerstukken II 2007-2008, 31 270, nr. 3, pagina 26.

16. H. Beckman, 'Opgaaf accountantskosten voorgeschreven', Ondernemingsrecht 2008-113.

17. Voor een uitgebreide uiteenzetting terzake, zie noot 1, paragraaf 3.1 tot en met 3.4.

18. Bijvoorbeeld: De in artikel 382a bedoelde honoraria van dochtermaatschappijen worden volledig in de opgave begrepen; de honoraria van maatschappijen die naar evenredigheid in de consolidatie zijn betrokken, worden naar evenredigheid in de opgave begrepen.

19. R.G.A. Vergoossen en T. Meershoek, 'De gedeponeerde jaarstukken van controleplichtige rechtspersonen', MAB 2018, pagina 106.

20. Inclusief verwijzing naar artikel 1, eerste lid onder j, van de Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta).

21. Raad voor de Jaarverslaggeving, brief d.d. 23 mei 2018 aan de minister van Justitie inzake opmerkingen bij wetgeving.

22. Kamerstukken II 2007/2008, 31 270, nr. 3, pagina 26.

23. Zie noot 19, maar ook S. Böhmer en B. Kamp, 'Vermelding accountantskosten in de jaarrekening', Tijdschrift voor Jaarrekeningenrecht 2009 nr. 1/2, pagina 14.

24. De assuranceopdracht bij een CSRD-duurzaamheidsverslag zou volgens artikel 382a een 'andere niet-controledienst' zijn en een 'andere assuranceopdracht' volgens de richtlijn jaarrekening.