Moet de controleverklaring worden ondertekend door het accountantskantoor, of door de individuele accountant? Marcel Pheijffer is voorstander van een mengvorm.

Discussie Column 24 september 2025

OKB-ers en IKO-ers, teken de controleverklaring mee!

Op vrijdag 19 september sprak collega Marlies de Vries haar oratie uit op Nyenrode. Een mooie happening met veel belangstellenden. Voorafgaand aan de oratie was er een seminar met een inleiding van boardroom advisor en commissaris Femke de Vries en een paneldebat onder leiding van voormalig kwartiermaker Chris Fonteijn met Hanzo van Beusekom (AFM), Kris Douma (NBA), Mariska van de Luur (KPMG) en Lineke Sneller (Universiteit Groningen).

In het debat ontstond een discussie over de ondertekening van de controleverklaring: door een individuele accountant of met de kantoornaam? Verschillende sprekers gaven aan dat de controle van grote ondernemingen, bijvoorbeeld ING, toch vooral een teaminspanning was en dat de verantwoordelijkheid daardoor niet aan één persoon, de tekenend accountant, zou mogen worden opgehangen. Een pleidooi derhalve voor ondertekening met de kantoornaam, mede ingegeven door het feit dat de tekenend accountant kwetsbaar is voor tuchtprocedures, waarin hij of zij na een klacht alleen voor 'het hekje' staat en de volle laag krijgt.

Het gaat hier om een discussie die zo nu en dan oplaait en waarbij voorheen van beide varianten gebruik is gemaakt. Voor beide valt iets te zeggen, maar wat mij betreft gaat het om the best of both worlds (waarover hierna meer). Het afronden van een controle betreft inderdaad een teamprestatie, wat pleit voor ondertekening met de kantoornaam. Bovendien rust er ingevolge artikel 14 van de Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta) een zorgplicht op de accountantsorganisatie, die ervoor moet zorgdragen dat de externe accountants die bij haar werkzaam zijn of aan haar zijn verbonden, voldoen aan in de Wta opgenomen bepalingen (paragraaf 3.2 Wta). Voorts moet de accountantsorganisatie beschikken over een stelsel van kwaliteitsbeheersing (artikel 18 Wta) en moet deze een beheerste en integere uitoefening van haar bedrijf waarborgen (artikel 21 Wta). Verder is van belang dat een accountantsorganisatie verplicht is om de benodigde tijd, middelen en het benodigde gekwalificeerde personeel aan de externe accountant ter beschikking te stelling, opdat deze diens taak naar behoren kan uitvoeren (artikel 15 Besluit toezicht accountantsorganisaties (Bta)).

Daartegenover staat dat in de Wta expliciet is bepaald (artikel 29 Wta) dat de externe accountant de accountantsverklaring afgeeft en deze op eigen naam ondertekent (met vermelding daarbij van de kantoornaam). Voorts is van belang dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing van de accountantsorganisatie zodanig is ingericht dat de werkzaamheden betreffende de wettelijke controle te allen tijde plaatsvinden onder verantwoordelijkheid van een externe accountant (artikel 18 lid 2 Wta). Uit deze bepalingen blijkt dat de wetgever juist heeft beoogd dat een individu de controleverklaring aftekent, met als consequentie dat deze daar dan ook tuchtrechtelijk op kan worden aangesproken.

De discussie over de ondertekening van de controleverklaring zien we ook terug in de behandeling van de Wijzigingswet accountancysector, waarover op 23 september jl. in de Tweede Kamer is gestemd. Het gaat daarbij onder meer om de vraag of als één of meer dossiers (ernstige) tekortkomingen bevatten, daaruit de conclusie kan worden getrokken dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing van de accountantsorganisatie gebrekkig is. De rechter oordeelde eerder dat dat niet het geval is en daarom zou de wet - volgens de AFM en de minister van Financiën - aanpassing behoeven.

De Raad van State adviseerde in deze negatief, omdat de Wijzigingswet op ingrijpende wijze zou afwijken van de (hiervoor beschreven) verantwoordelijkheidsverdeling tussen de accountantsorganisatie en de tekenend accountant en bovendien indruist tegen de rechterlijke uitspraak.

Voormalig minister van Financiën Kaag en huidig minister Heinen zien dat echter anders. Zij zien geen ingrijpende wijziging in de verantwoordelijkheidsverdeling tussen de accountantsorganisatie (verantwoordelijk voor het stelsel van kwaliteitsbeheersing) en de externe accountant (verantwoordelijk voor het controledossier). Minister Heinen motiveert dat als volgt (TK, 36.484, nummer 6, pagina’s 38-39):

"De accountantsorganisatie heeft al sinds de inwerkingtreding van de Wta in 2006 de plicht een stelsel van kwaliteitsbeheersing te hebben. Dit wetsvoorstel verduidelijkt slechts dat die beheersing een kwaliteitsdoel heeft, namelijk de borging van de kwaliteit van de uitvoering van de wettelijke controle. Dit wetsvoorstel treedt ook niet in de verantwoordelijkheid van de externe accountant, zoals bepaald door de toepasselijke beroepsreglementering.

Deze verduidelijking weerspiegelt de belangrijke ontwikkeling dat de accountantsorganisatie in toenemende mate de kwaliteit beïnvloedt van een wettelijke controle. Daarmee is de accountantsorganisatie in toenemende mate verantwoordelijk voor de kwaliteit van de werkzaamheden betreffende de wettelijke controle. Denk aan de selectie van de externe accountant(s), de samenstelling van het controleteam, de beschikbaarstelling van onderzoeksbudget, onderzoeksmiddelen, controlemedewerkers en specialisten, en niet in de laatste plaats ook de werkcultuur die heerst binnen de organisatie, en de mate waarin deze cultuur een professioneel-kritische instelling bevordert en gericht is op de kwaliteit van de wettelijke controle. De accountantsorganisatie is lang niet meer enkel een verband van individueel werkende externe accountants, dat slechts randvoorwaarden stelt voor kwaliteit van uitvoering van wettelijke controles dusdanig dat de individuele externe accountant als enige aanspreekbaar is of behoort te zijn op tekortkomingen in de wettelijke controles. Deze ontwikkeling rechtvaardigt de keuze om de medeverantwoordelijkheid te verduidelijken van accountantsorganisaties."

Op het moment dat u deze column leest, is de uitslag van de stemming in de Tweede Kamer over de Wijzigingswet bekend. Wat daar ook van zij, ik ben voorstander van een mengvorm (the best of both worlds) waarin zowel de verantwoordelijkheid van de accountantsorganisatie als die van de controlerend accountant uit de ondertekening van de controleverklaring blijkt. Namelijk door die verklaring namens de accountantsorganisatie door de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar (OKB-er) of de interne kwaliteitsonderzoeker (IKO-er) naast de controlerend accountant te laten ondertekenen. Wat mij betreft moet daarom bij iedere wettelijke controleopdracht een OKB-er of IKO-er worden betrokken.

Met mijn voorkeur voor deze mengvorm volg ik de AFM, die iets soortgelijks voorstelde in het AFM-rapport Kwetsbaarheden structuur accountancysector (pagina 47) en neem voorts paragraaf 322 van het Duitse Handelsgesetzbuch tot voorbeeld.