Magazine 01 mei 2004

De accountantsverklaring: vergeten wij niet iets?

Om het vertrouwen te herwinnen zouden accountants zich ook nog eens moeten bezinnen op de tekst van hun oordelen, vindt Hans Blokdijk. Ook na invoering van IFRS blijft een ongeclausuleerde verklaring mogelijk.

Dit artikel is verschenen in de Accountant nr. 9, 2004

Bekijk alle artikelen uit dit nummer

» Download dit artikel in pdf

Toen de financiële schandalen met de bijbehorende kritiek op accountants in Amerika losbarstten, werd in Europa nogal voorbarig beweerd dat zoiets hier niet mogelijk was omdat de regelgeving hier principle-based is. De vermaledijde Amerikaanse rule-based regelgeving zou alleen maar leiden tot het opzoeken van de ‘loopholes’, die in Europa, althans in beginsel, afgedicht waren.

Die Europese kritiek is wel aangekomen, want internationaal beweegt men zich in de richting van principle-based-regelgeving, zowel ten aanzien van de verslaggeving als van de accountantscontrole: zie het laatste ontwerp van de Code of Ethics van de IFAC.

Naar mijn mening raakt deze ontwikkeling een stokoud en dus vrijwel vergeten thema: de ‘clausulering’ van de accountantsverklaring. Dit heeft uitsluitend een rol gespeeld in theoretische discussies in de eerste helft van de vorige eeuw; het begrip ‘(on)geclausuleerde accountantsverklaring’ is nooit in regelgeving verschenen.

Wat betekent een ongeclausuleerde accountantsverklaring bij een jaarrekening? Dat deze een getrouw beeld van vermogen en resultaat geeft; punt! Als op enigerlei wijze nader wordt aangegeven wat die eis inhoudt, wordt de verklaring daarmee geclausuleerd.

In dit opzicht laten de ontwikkelingen een wisselend beeld zien. In 1972 gaf het NIVRA-bestuur een aanbeveling uit voor de tekst van de goedkeurende accountantsverklaring, waarin het oordeel werd geformuleerd als ‘... een getrouw beeld van het vermogen ... en het resultaat ...’. Dat was dus een ongeclausuleerde verklaring.

In 1983 kwam Auditing Guideline no. 13 van de IFAC-APC over de accountantsverklaring uit (Groene RADAR-bundel, 3/CO 2-APC 13). Daarin luidde de tekst voor het oordeel: ‘... give a true and fair view ... in accordance with (relevant national standards or International Accounting Standards) ... (and comply with (relevant statutes or law))’. Het eerste oordeel was geclausuleerd, met name omdat de ‘accounting standards’ gecodificeerd werden in steeds gedetailleerder regelgeving. Immers, het oordeel betekende dat een jaarrekening een getrouw beeld geeft in zoverre als de verslaggevingsstandaarden tot een getrouw beeld leiden. Het tweede oordeel, over het voldoen aan wet- en regelgeving, was facultatief; het was wel ongeclausuleerd want het verwees niet naar nadere interpretaties.

In weerwil van deze Auditing Guideline beval het NIVRA-bestuur in 1984 aan om de tekst van 1972 te blijven volgen (Gele RADAR-bundel, 5/DO 20). In 1989 is de Auditing Guideline van IFAC-APC herzien, maar de aanbevolen tekst van de verklaring bleef ongewijzigd (Groene RADAR-bundel, 3/CO 2-APC 13).

In 1991 verscheen in Nederland de Richtlijn voor de Accountantscontrole 5.03. Daarin werd aan het oordeel omtrent de getrouwheid van het beeld toegevoegd: ‘en ook overigens in overeenstemming is met de wettelijke bepalingen’ (Groene RADAR-bundel, RC 5.03). Er werd dus een tweede, ongeclausureerd oordeel toegevoegd.

Pas vanaf 1996, toen de ‘eigen’ Nederlandse richtlijnen werden vervangen door (soms aangevulde) vertalingen van de International Statements on Auditing van de IFAC, is het geclausuleerde oordeel omtrent de getrouwheid van het beeld in de accountantsverklaring opgenomen. Het NIVRA ging toen dus, zonder veel discussie, door de bocht.

Maar: is het nu geen tijd om weer eens na te denken? Naar mijn mening behoort principle-based-regelgeving voor de verslaggeving - ‘getrouw beeld’ - te leiden tot een ongeclausuleerd oordeel. Clausulering behoort bij rule-based-voorschriften, en sanctioneert dus ook de loopholes die het getrouwe beeld regelmatig blijken aan te tasten!

Als accountants het vertrouwen willen herwinnen door die praktijken nu serieus te gaan bestrijden, moeten zij zich in internationaal verband nog eens op de tekst van hun oordelen bezinnen.

Straks moeten accountants expliciet verklaren dat de jaarrekening voldoet aan de internationale verslaggevingsvoorschriften, de IFRS. Dit kan echter heel goed ongeclausuleerd, en wel door het geven van drie oordelen:

• de jaarrekening geeft een getrouw beeld
• en voldoet aan de IFRS
• en voldoet (ook overigens) aan wettelijke voorschriften.

Dit zou ook ruimte laten voor een enkele afwijking van de IFRS die nodig of wenselijk is in het licht van het getrouwe beeld, zoals in de Nederlandse wet is voorzien in artikel 362 lid 4 BW2. Dit kan dus de uitweg zijn uit een nodeloos dilemma.

Noot
Hans Blokdijk is emeritus hoogleraar Accountantscontrole aan de Vrije Universiteit Amsterdam.