» Direct naar annotatie

Lex van Almelo

Belangrijkste feiten

Een onderneming die sinds 2013 oud metaal inkoopt, verkoopt en deze materialen vermengt, gaat in 2019 ook handelen in goud en exclusieve horloges. De bv wordt eind 2022 op eigen verzoek failliet verklaard en daarna ontbonden. De aandelen van het bedrijf waren in handen van een financiële holding met één dga, die ook bestuurder is van de schroothandel, die vanaf november 2018 een waarnemend directeur heeft.

De FIOD voert een strafrechtelijk onderzoek uit naar drie groothandelsbedrijven in metaal, waaronder de schroot- annex goudhandel. Het vermoeden bestaat dat deze bedrijven meedoen aan een btw-carrousel. De FIOD doet een inval bij zes woningen en twee bedrijfspanden, waaronder dat van goud- en schroothandel. In de strafzaak wordt dit bedrijf aanvankelijk vrijgesproken van onjuiste ob-maandaangiften van medio 2015 tot en met november 2017. In hoger beroep veroordeelt het Gerechtshof Amsterdam het bedrijf tot een geldboete van 95.000 euro. De veroordeling is definitief nadat de Hoge Raad het cassatieberoep verwerpt.

Een registeraccountant controleert de jaarrekening van de schroot- en goudhandel met ingang van boekjaar 2018. Over 2020 bedraagt de netto-omzet 249.458.069 euro. In de jaarrekening 2020 staat dat 65.067.097 euro van de omzet afkomstig is uit de verkoop van "precious metals". Op 2 september 2021 geeft de accountant een controleverklaring met oordeelonthouding af bij de jaarrekening 2020, waarin staat dat de accountant niet in staat geweest om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen voor een controleoordeel over de jaarrekening als geheel, omdat:

• de administratie van de voorraad en de kostprijs van de verkopen niet zo is ingericht dat met de controle op een rationele manier de vereiste zekerheid kan worden verkregen over de volledigheid en juistheid van de omzet, kostprijs omzet en de daarmee rechtstreeks samenhangende posten, die zijn opgenomen in de jaarrekening van de vennootschap;
• de accountant onvoldoende controle-informatie heeft over de juistheid van de kosten.

De politie doet een inval bij het bedrijf en bij de dga, die wordt aangehouden op verdenking van het vormen van een criminele organisatie die zich bezighoudt met witwassen en drugshandel. De accountant doet op 12 oktober 2022 een incidentmelding bij de AFM, die vervolgens onderzoekt of de accountant bij de controle heeft voldaan aan de regelgeving. Na gesprekken met de accountant, na het vorderen van informatie en de controledossiers 2019 en 2020 doet de AFM onderzoek op het kantoor van de accountant.

Nadat de accountant heeft gereageerd op het voorlopig rapport dient de AFM een klacht tegen hem in bij de Accountantskamer.

Klacht

De accountant heeft:

1. onvoldoende werkzaamheden uitgevoerd om de risico’s op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude te identificeren en in te schatten;
2. onvoldoende controlewerkzaamheden opgezet en uitgevoerd om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over het voorkomen van de omzet uit de verkopen van goud.

Oordeel

De klacht is gegrond.

Doel controle

De klacht gaat met name over de omzet die is behaald met de verkoop van goud. De goudsector is volgens de AFM gevoelig voor verschillende vormen van fraude, zoals witwassen en carrouselfraude, en wordt vaak in verband gebracht met criminaliteit. Goud heeft een hoge waarde en een geringe omvang, terwijl de liquiditeit hoog is en het karakter van de transacties vaak anoniem. Volgens de AFM zijn dat allemaal voordelen, waarvan ook criminelen graag profiteren.

De Accountantskamer overweegt dat één van de verantwoordelijkheden van de accountant bij de wettelijke controle is dat deze een redelijke mate van zekerheid verkrijgt dat de financiële overzichten als geheel geen afwijkingen van materieel belang bevatten die het gevolg zijn van fraude of fouten (Standaard 240.5). Daarvoor stelt de accountant zich professioneel-kritisch op en houdt rekening met de mogelijkheid dat het management de interne beheersingsmaatregelen doorbreekt.

De doelstellingen volgens Standaard 240.11 zijn:

1. de risico's op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude identificeren en inschatten;
2. voldoende en geschikte controle-informatie verkrijgen over de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude door geschikte manieren op te zetten en implementeren om in te spelen op die risico's; en
3. op passende wijze inspelen op fraude of vermoede fraude die tijdens de controle is geïdentificeerd.

De accountant komt met een verklaring van oordeelonthouding. Dit betekent dat hij tot het oordeel is gekomen dat:

• er sprake is van een onzekerheid in de controle; en
• eventuele afwijkingen die hij niet heeft ontdekt van materieel belang en diepgaande invloed kunnen zijn (Standaard 705.9).

Zo'n verklaring mag pas worden afgegeven als de accountant niet in staat is voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen (Standaard 330.27 en 705.9). De accountant moet zich dus eerst inspannen om voldoende en geschikte controle-informatie te krijgen. Als de accountant zich onvoldoende inspant en toch een verklaring van oordeelonthouding uitbrengt, schendt deze het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid.

Klachtonderdeel 1 Identificeren en inschatten

Aan het begin van het controleproces moet de accountant (volgens Standaard 240.26 die verwijst naar Standaard 315) risico's op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude identificeren en inschatten op het niveau van financiële overzichten en van beweringen over transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen in de financiële overzichten. Bij de geïdentificeerde risico's op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude spreekt de Accountantskamer voor de leesbaarheid kortweg over "frauderisico's".

Frauderisico's moeten volgens Standaard 240.28 worden beschouwd als significante risico's, waarop de controle-aanpak moet inspelen. De accountant heeft in het controledossier vijf frauderisico's geïdentificeerd:

1. de FIOD-inval wegens de verdenking op strafbare feiten (btw-carrousel);
2. hoge contante kasstromen;
3. betalingen in de bankapplicatie die geen tweede autorisatie vereisen;
4. te hoge en/of te vroege verantwoording van de omzet (juistheid); en
5. doorbreking van de bestaande AO/IB-maatregelen door de directie.

Volgens de AFM heeft de accountant de frauderisico's 4 en 5 gekoppeld aan de opbrengstverantwoording, maar niet gespecificeerd voor de omzet uit de verkopen van goud. Deze twee frauderisico's komen niet voort uit frauderisicofactoren die aan de goudhandel zijn verbonden. De accountant heeft wel de tendentie tot het flatteren van de omzet onderkend en ter zake een risico geïdentificeerd, maar dat risico betreft de afgrenzing van de omzet en niet het bestaan. De accountant heeft dit niet tegengesproken.

De AFM vindt dat de accountant onvoldoende controlewerkzaamheden heeft uitgevoerd en dit klachtonderdeel onderverdeeld in de drie subverwijten dat de accountant:

• onvoldoende inzicht heeft verkregen in de sectorspecifieke kenmerken van de handel in goud;
• onvoldoende inzicht heeft verworven in de bedrijfsprocessen en interne beheersing van de handel in goud;
• evidente frauderisicofactoren niet heeft onderkend.

De accountant erkent dat hij ten aanzien van de handel in goud specifieke frauderisicofactoren en frauderisico's had moeten onderkennen en had moeten vastleggen in het controledossier, maar voert aan dat:

• het bedrijf tijdens de controle geen fraudecasus was;
• een enkele verdenking van een onjuist btw-tarief nog niet betekent dat het handelen van het bedrijf per definitie frauduleus was;
• de onherroepelijke veroordeling pas 4,5 jaar na balansdatum volgde;
• de primaire verantwoordelijkheid voor het voorkomen en ontdekken van fraude bij de entiteit zelf ligt;
• de kans dat de controlerend accountant fraude ontdekt niet groot is en al helemaal niet wanneer het management fraudeert;
• het handelen in goud an sich geen fraudesignaal/risico is voor een onderneming die handelt in metalen;
• hij wel risico's op een afwijking van materieel belang heeft geïdentificeerd en ingeschat, waaronder de risicos op afwijkingen die het gevolg zouden kunnen zijn van fraude;
• hij bij de controle veel aandacht heeft besteed aan de significante risico's van de waardering van de voorraad, de hoeveelheid voorraad, onvolledige verantwoording van de omzet en waardering van debiteuren;
• hij het risico op afwijkingen van materieel belang als gevolg van fraude heeft besproken met de operationeel manager van het bedrijf;
• hij de risico's op doorbreking van de AO/IB en frauderisico's in verband met de verdenking op btw-fraude heeft onderkend;
• de overige frauderisico's samenhangen met de afwezigheid van een tweede autorisatie in het bankpakket en de hoge contante kasstromen, die in 2019 zijn geëindigd;
• hij zijn evaluatie van de risicofactoren heeft overgelegd ter onderbouwing van zijn werkzaamheden;
• de uitkomst daarvan is dat hij de integriteits- en corruptierisico's als hoog heeft ingeschat;
• een en ander laat zien dat het verwijt over onvoldoende werkzaamheden genuanceerd moet worden bezien.

De Accountantskamer stelt voorop dat fraude in het kader van de jaarrekeningcontrole een opzettelijke handeling is van één of meer leden van het management, met governance belaste personen, werknemers of derden, die gericht is/zijn op het misleiden van gebruikers van de jaarrekening. Kenmerkend voor fraude zijn:

• opzet (bewust handelen);
• misleiding;
• om een onrechtmatig of onwettig voordeel te verkrijgen (Standaard 240.12 sub a), waardoor de jaarrekening een onjuist beeld geeft van de financiële situatie.

Frauderisicofactoren:

• zijn gebeurtenissen of omstandigheden die wijzen op een stimulans of druk om fraude te plegen of die een gelegenheid scheppen om te frauderen (Standaard 240.12 sub b);
• kunnen worden geclassificeerd volgens de fraudedriehoek: stimulans of druk om fraude te plegen, een waargenomen gelegenheid om fraude te plegen en de mogelijkheid om de fraudeleuze handeling te rechtvaardigen (Standaard 240.A26);
• betreffen dus omstandigheden of signalen die, afzonderlijk of in onderlinge samenhang bezien, kunnen wijzen op de mogelijkheid van fraude, maar zijn op zichzelf geen vaststelling dat zich een risico op een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude voordoet.

Van de accountant wordt verwacht dat deze frauderisicofactoren onderkent en die betrekt bij de professionele oordeelsvorming. Dat oordeel moet vervolgens leiden tot de vaststelling of, en zo ja in hoeverre, deze factoren aanleiding geven tot het identificeren van een risico op een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude. Als de accountant op basis van zijn professionele oordeelsvorming concludeert dat de onderkende omstandigheden kunnen leiden tot een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude, is er een frauderisico waarop de controleaanpak moet worden toegesneden.

Dat er frauderisicofactoren bestaan of frauderisico's zijn geïdentificeerd betekent niet dat fraude is vastgesteld of wordt vermoed. Het is een risicobeoordeling die gericht is op het bepalen van de aard, timing en omvang van de uit te voeren controlewerkzaamheden en niet is gericht op het doen van een uitspraak over het daadwerkelijk voorkomen van fraude. De identificatie en inschatting van frauderisico's zijn een fundament van de controle.

De accountant heeft opgemerkt dat er geen fraude is vastgesteld bij het bedrijf en dat er geen fraudecasus was. Daarbij verliest hij uit het oog dat dit klachtonderdeel gaat over het proces van risico-inschatting: welke frauderisicofactoren heeft betrokkene al dan niet onderkend en welke hebben geleid tot het identificeren en inschatten van een frauderisico?

De Accountantskamer overweegt in dit verband dat het bedrijf tot 2019 hoofdzakelijk actief was in de handel in en het blenden van schroot. De uitbreiding met de handel in goud is (ook vanwege de omvang daarvan) een substantiële wijziging van de aard van de bedrijfsactiviteiten, terwijl de processen en interne beheersing ontoereikend zijn.

Omdat goud al een hoge waarde heeft bij een laag volume, is er een verhoogd risico op oneigenlijke toe-eigening, onvolledige vastlegging en/of fictieve transacties. De interne beheersing die is ingericht op het verhandelen van schroot in bulk is niet toereikend voor de handel in goud. De handel in goud vergt immers een geheel andere benadering, waaronder een fijngevoelig weegproces (in grammen, niet in kilogrammen of tonnen), certificering van de zuiverheid van het goud (naleving van de Waarborgwet) en deze handel stelt hoge veiligheidseisen aan opslag en transport. Daarbij komt dat de goudprijs sterk kan fluctueren, wat het risico op onjuiste waardering van de voorraad vergroot.

Goud is eenvoudig internationaal verhandelbaar, een 'anoniem' betaalmiddel en snel liquide te maken. Daarom kleeft aan de handel in goud een verhoogd risico dat die wordt gebruikt bij witwasconstructies en andere criminele activiteiten. Tijdens het gecontroleerde boekjaar 2020 bestond de handel in goud door de schroothandel nog maar kort. Volgens Standaard 330.A60 zijn de identificatie en inschatting van frauderisico's een iteratief (zichzelf herhalend) proces, waarin de accountant professioneel-kritisch en alert had moeten zijn op de mogelijkheid van het bedrijf om de nieuwe activiteit beheerst uit te voeren.

Volgens de Accountantskamer heeft de accountant onvoldoende werkzaamheden uitgevoerd om inzicht te verkrijgen in de entiteit en haar omgeving. Hij heeft onvoldoende inzicht verworven in de bedrijfsprocessen en interne beheersing van de handel in goud. Op de zitting heeft de accountant verklaard dat hij geen specifieke aandacht heeft besteed aan de handel in goud, omdat extra aandacht daarvoor nooit tot een goedkeurende controleverklaring zou kunnen leiden. Volgens de accountant was het namelijk al niet mogelijk een sluitende geld-goederenbeweging voor de schroothandel te maken.

Exemplarisch voor het ontbreken van aandacht voor de goudhandel vindt de tuchtrechter het gespreksverslag met de operationeel manager. Volgens het verslag zijn de fraudemogelijkheden hierbij uitgebreid aan bod gekomen, maar kan het risico op voorraaddiefstal nooit materieel zijn, want: "Dan moet men een vrachtwagen meenemen". Het gesprek ging dus niet over (de bedrijfsprocessen rondom) de handel in goud en de accountant had geen helder beeld van die handel.

De accountant heeft de AFM verteld dat de werkzaamheden rondom de handel in goud in handen waren van één medewerker, die een familielid is van de dga. Het goud werd volgens de accountant opgeslagen in een kluis in het kantoor van de schroothandel en zo nodig vervoerd in de kofferbak van de auto van dit familielid. Dit getuigt niet van voldoende en adequaat inzicht op in het bedrijfsproces rondom de handel in goud en vormt op zichzelf al een frauderisicofactor. De accountant heeft niet:

• onderzocht of de opslag en het transport van goud waren omgeven met de nodige waarborgen;
• vastgesteld of en zo ja hoe analyses van goudzuiverheid werden uitgevoerd;
• onderzocht of en zo ja, hoe de schroothandel zelf het frauderisico van de handel in goud inschatte.

Hij kon dit dus niet evalueren.

De Accountantskamer vindt dat de accountant onvoldoende werkzaamheden heeft uitgevoerd om de risico's op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude bij de handel in goud te identificeren en in te schatten.

Klachtonderdeel 2 Bestaan goudomzet

De accountant moet controlewerkzaamheden zo opzetten en uitvoeren dat:

• die zijn toegesneden op de aard, timing en omvang van de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen (Standaard 330.6); en
• de accountant daarmee voldoende en geschikte controle-informatie kan verkrijgen (Standaard 500.6).

De accountant heeft het bestaan van de omzet uit de verkoop van goud gecontroleerd door gegevensgerichte werkzaamheden uit te voeren. Na de risico-identificatie heeft hij:

• met een steekproef vastgesteld dat de verkoopfacturen rond balansdatum in het juiste boekjaar zijn verantwoord (steekproef op verkoopfacturen november en december 2020);
• een aansluiting gemaakt tussen de specificatie van de diverse omzetgroepen c.q. overige opbrengsten in de jaarrekening met grootboek en saldibalans, inclusief de samenvoeging van posten ten behoeve van de rapportering (basisaansluiting om de omzet in de jaarrekening aan te sluiten met de financiële administratie);
• vastgesteld dat de ontvangsten zijn toegerekend aan de periode waarop zij betrekking hebben (verbandscontrole om de totalen van de geregistreerde verkopen en inkopen voor de top 20 debiteuren en crediteuren aan te sluiten met de totalen van de bankontvangsten en bankbetalingen);
• de aanvaardbaarheid geverifieerd van de creditnota's, die geboekt zijn in de nieuwe periode, op basis van de onderliggende bescheiden, zoals klachten en de oorspronkelijke kopie-verkoopfacturen (vaststellen of creditnota's uit 2021 betrekking hebben op 2020 en of deze correct zijn verwerkt).

De AFM vindt dat de accountant hiermee te weinig heeft gedaan om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over het bestaan van omzet uit de verkoop van goud, omdat:

• de steekproef wel controle-informatie over de afgrenzing van de omzet oplevert, maar geen informatie over het bestaan van de omzet uit de goudverkopen gedurende het (volledige) jaar en gezien de beperkte omvang evenmin over het bestaan van de goudverkoop in 2020, omdat niet is vastgesteld dat de verkooptransacties daadwerkelijk in 2020 hebben plaatsgevonden;
• de accountant voor de goudverkoopomzet is afgegaan op de self-billing facturen van de afnemer, zonder dat die zijn onderbouwd en heeft geconcludeerd dat er voldoende en geschikte controle-informatie over het bestaan van de transacties was;
• de accountant niet heeft vastgesteld dat de betalingen van de geselecteerde precious metals-transacties zijn ontvangen;
• de accountant voor de transacties met één afnemer wel een aansluiting heeft gemaakt met leveringsdocumenten, die echter afkomstig waren van de schroothandel en waren afgedrukt op haar briefpapier;
• de accountant heeft de betrouwbaarheid van deze documenten niet geëvalueerd.

De verbandscontrole tussen de bankbetalingen en -ontvangsten en de in- en verkooptransacties bij de top 20 debiteuren/crediteuren vindt de AFM niet geschikt om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over het bestaan van de omzet, omdat bij de handel in goud in hoge mate sprake was van self-billing en saldering. De AFM wijst er bij wijze van voorbeeld op dat in 2020 bij een grote afnemer van goud een omzet is geboekt van 45,8 euro miljoen, hoewel er slechts één keer een bedrag van 65.000 euro is ontvangen per bank.

Volgens de AFM heeft de accountant dus geen detailcontroles gepland ten aanzien van het bestaan van de goudomzet van januari 2020 tot en met oktober 2020. De geplande werkzaamheden op andere risico's, transactiestromen of rekeningsaldi geven evenmin voldoende en geschikte controle-informatie over het bestaan van de goudverkoopomzet. Dat komt omdat de accountant te weinig werkzaamheden heeft gepland voor de goederenbeweging. Hij heeft immers de goudvoorraad niet geïnventariseerd, zodat de begin- en eindvoorraad onbekend is.

Verder zijn voor de inkopen van goud geen weegbonnen beschikbaar en worden in- en verkopen gesaldeerd, aldus de AFM. Het verschil van 267 kilo goud heeft de accountant niet betrokken bij de evaluatie of aanvullende werkzaamheden noodzakelijk zijn. De accountant heeft bovendien geen andere controlewerkzaamheden gepland die voldoende en geschikte controle-informatie konden opleveren over het bestaan van de omzet uit de goudverkoop. Terwijl hij bijvoorbeeld detailcontroles had kunnen plannen op de omzet, om externe bevestigingen had kunnen vragen, de goudvoorraad (onaangekondigd) had kunnen inventariseren of de analyses van goudzuiverheid had kunnen controleren.

De AFM vindt kortom dat de accountant onvoldoende professionele oordeelsvorming heeft toegepast bij het plannen en uitvoeren van de controlewerkzaamheden. Hierdoor heeft hij niet voldoende en geschikte controle-informatie verkregen om het controlerisico naar een aanvaardbaar laag niveau terug te brengen en zodoende redelijke conclusies te kunnen trekken om zijn oordeel op te baseren.

In zijn verweer zegt de accountant dat:

• hij zich wel bewust was van de transactiestroom handel in goud;
• hij bij de initiële cijferbeoordeling van de omzet wel aandacht had voor de specifieke kenmerken van de handel in goud;
• de toename in nog te factureren omzet opvallend was en extra aandacht behoefde;
• hij desgevraagd brondocumentatie heeft ontvangen over de handel in goud;
• hij op die documentatie de nodige controlewerkzaamheden heeft uitgevoerd en daarbij heeft geprobeerd gegevensgerichte cijferanalyses uit te voeren door diverse brondocumenten op elkaar aan te sluiten;
• de verschafte informatie echter ontoereikend was om de geld-goederenbeweging sluitend te krijgen;
• hij dit oordeel had opgenomen in zijn verklaring van oordeelonthouding, die niet alleen de handel in schroot betrof, maar ook de handel in goud;
• de accountant in het controledossier heeft vastgelegd dat de in- en verkoopfacturen niet volledig konden worden aangesloten op elkaar dan wel op de bank;
• de aansluitingen werden bemoeilijkt, doordat de schroothandel de in- en verkoop van goud in haar administratie boekte tegen maandkoersen en niet tegen de 'actuele' transactiekoersen, terwijl sprake was van sterke schommelingen in de EUR/USD-wisselkoers;
• de accountant heeft geconcludeerd dat hij niet voldoende en geschikte controle-informatie heeft gekregen over de omzet, waaronder de omzet uit de verkoop van goud;
• dit de reden was voor zijn oordeelonthouding, wat hij uitdrukkelijk in de verklaring onder woorden heeft gebracht.

Volgens de Accountantskamer geldt in algemene zin dat als de risico's niet juist en volledig zijn geïdentificeerd en ingeschat:

• de daaropvolgende controlewerkzaamheden in beginsel niet professioneel-kritisch genoeg en te oppervlakkig worden uitgevoerd;
• het controlerisico, dat een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fouten of fraude wel voorkomt maar niet wordt ontdekt, daardoor te hoog is;
• de focus van de externe accountant immers niet scherp is gesteld.

Medio 2020 heeft de accountant een medewerker van de schroothandel gemaild dat:

• het ook voor goud van belang is om naast 2020 tevens 2019 te kunnen volgen;
• het daarbij belangrijk is de grammen te kunnen volgen;
• op de huidige in- en verkoopfacturen afgeronde kilo's staan;
• hij niet weet of de huidige nota's voldoen nu deze dus niet per gram zijn;
• het 't mooiste zou zijn als de binnenkomende levering in grammen te volgen zijn van:
  • leverancier ontvangst (weegbon extern/factuur leverancier);
  • inkoopfactuur/ (selfbilling);
  • verkoopfactuur/ (selfbilling);
  • weegbon extern/factuur extern van klant;
• in principe de leveringen 1 op 1 (in grammen) te volgen moeten zouden zijn;
• het ook vanuit eventuele Wwft/Compliance van belang is de goudstroom inzichtelijk te hebben.

De accountant heeft vervolgens onder meer een ordner ontvangen met facturen en aangehechte leverbonnen voor de goudtransacties uit 2020. Deze informatie was volgens hem onvoldoende om de geld-goederenbeweging sluitend te krijgen, en niet alleen die voor goud; de in- en verkoopfacturen konden namelijk niet volledig op elkaar of op de bank worden aangesloten. Die conclusie heeft hij neergelegd in het Werkprogramma omzet handel, waarin hij ook schrijft dat het onmogelijk is om in- en verkoopnota's op elkaar aan te sluiten, terwijl dat wel zou moeten. Hij kan daarom geen uitspraak doen over de volledigheid van de omzet en concludeert dat hij een verklaring met oordeelonthouding moet afgeven.

De Accountantskamer vindt die conclusie overhaast. Als tijdens de uitvoering blijkt dat controle-informatie ontbreekt of ontoereikend is dan moet de accountant aanvullende (of alternatieve) werkzaamheden plannen en uitvoeren om alsnog voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen (Standaard 500.11). Pas als dat redelijkerwijs niet mogelijk is (bijvoorbeeld in geval van objectieve beperkingen of bij gebrek aan alternatieve procedures) kan een oordeelaanpassing (Standaard 705) in beeld komen. Daarbij moet de accountant op grond van Standaard 705 ook overwegen of er omstandigheden bestaan die ertoe kunnen leiden dat hij de controle-opdracht moet teruggeven.

Bij aanpassing van het oordeel moet duidelijk zijn welke werkzaamheden zijn uitgevoerd en waarom die niet tot voldoende en geschikte controle-informatie konden leiden. In dat verband heeft de AFM een aantal voorbeelden van werkzaamheden opgesomd, zoals het inventariseren van de voorraad goud (begin- en eindvoorraad) en het plannen en uitvoeren van detailcontroles, bijvoorbeeld het opvragen van externe bevestigingen.

Over de voorraadinventarisatie heeft de accountant op de zitting gezegd dat hij de kluis, waarin het goud zou zijn opgeborgen, tweemaal heeft geopend. Dat staat ook in de zienswijze van zijn kantoor op het conceptrapport van de AFM. Volgens de accountant was beide keren geen goud voorradig. De Accountantskamer stelt vast dat deze voorraadinventarisatie niet is vastgelegd in het controledossier. Zij kan er dus niet van uitgaan dat de accountant die daadwerkelijk heeft uitgevoerd. Op de zitting heeft de accountant verklaard dat hij niet heeft gekeken in de kofferbak van de auto waarmee goud werd vervoerd.

De accountant had een Excel-bestand van de schroothandel, waarin ingaande en uitgaande transacties staan geregistreerd. Dat bestand zat overigens niet in het controledossier, maar heeft hij opgevraagd tijdens de interim-controle. Volgens dat bestand zou per eind 2020 een voorraad van 267 kilogram, met een waarde van ongeveer 14 miljoen euro, aanwezig moeten zijn bij de schroothandel. Die informatie sloot niet aan op de (niet-vastgelegde) waarneming van de accountant bij het openen van de kluis. Daarmee was wel duidelijk dat hij niet op het Excel-bestand kon vertrouwen. De accountant heeft dat onderkend. Het bestand was niet bijgewerkt per eind december 2020.

De Accountantskamer heeft niet kunnen vaststellen dat de accountant deze transactiegegevens heeft gecontroleerd voor zover ze wel waren bijgewerkt. De accountant had aan de hand van een overzicht van transactiegegevens veel gerichter te werk kunnen gaan bij het opsporen van ontbrekende informatie. Hij had in dat geval kunnen overwegen of het opvragen van externe bevestigingen toereikende controle-informatie kon verschaffen. In dat verband heeft hij op de zitting toegelicht dat de respons laag was bij externe bevestigingen over een eerder boekjaar. Daarbij ging het echter om de schroothandel. Bij de handel in goud waren er andere afnemers met wie hij nog geen ervaring had.

De accountant heeft te weinig controlewerkzaamheden opgezet en uitgevoerd om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over het bestaan van de omzet uit de verkopen van goud.

Maatregel

Doorhaling voor zes maanden.

Bij de wettelijke controle heeft de accountant zeer zwak gehandeld. Hij heeft de risico's bij de handel in goud onvoldoende geïdentificeerd en ingeschat en is niet professioneel-kritisch genoeg geweest. Daarnaast is hij op basale punten tekortgeschoten bij het verkrijgen van voldoende en geschikte controle-informatie over het bestaan van omzet uit de handel in goud. De accountant heeft de controle van deze materiële post te oppervlakkig uitgevoerd en daarmee het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid ernstig geschonden.

Hij is zowel in zijn verweerschrift als op de zitting eerlijk geweest over de fouten die hij heeft gemaakt, welke lessen hij daaruit heeft getrokken en welke maatregelen hij en zijn kantoor hebben getroffen om zulk soort fouten te voorkomen. Deze reflectie op een tuchtklacht laat zien dat de accountant zich toetsbaar opstelt, verantwoording aflegt en maatregelen heeft getroffen. Maar dat is geen reden om een lichtere maatregel op te leggen. Het uitgangspunt moet immers zijn dat elke accountant voldoende maatregelen treft om de kwaliteit van de dienstverlening op het vereiste peil te brengen en te houden. De tekortkomingen in de risico-analyse en de controle-aanpak zijn zeer ernstig, terwijl de frauderisico's evident aanwezig waren. In 2019 heeft de NBA een publiekscampagne (Nederland rekent op zijn accountants) gelanceerd waarbij de aandacht ook is gevestigd op de rol van de accountant bij het ontdekken van fraude. De accountant had mede daarom extra alert kunnen en moeten zijn.

Het maatschappelijk verkeer moet erop kunnen vertrouwen dat wettelijke controles worden uitgevoerd in overeenstemming met de vereisten. De Accountantskamer is er niet van overtuigd dat de accountant wezenlijk is doordrongen van de eisen die aan het werk van een controlerend accountant worden gesteld. De Accountantskamer bepaalt daarom de termijn waarbinnen hij zich niet opnieuw kan inschrijven op zes maanden.

Annotatie Lex van Almelo

De AFM is bezig met een fraude-offensiefje. Kort na de klacht tegen de groepsaccountant van Airbus dient de toezichthouder er één in tegen de controlerend accountant van een schroot- en goudhandelaar. De accountant heeft de jaarrekening 2020 gecontroleerd. De netto-omzet bedraagt 250 miljoen euro, waarvan 65 miljoen komt uit de verkoop van “precious metals”.  De accountant geeft op 2 september 2022 een controleverklaring met oordeelonthouding af, omdat hij niet voldoende en geschikte controle-informatie kon krijgen voor een controleoordeel over de jaarrekening als geheel. De administratie deugde niet en hij had niet genoeg controle-informatie over de juistheid van de kosten. De schroot- en goudhandel is feitelijk in handen van één man, die het bedrijf op 30 november 2022 failliet laat verklaren en ontbinden. Na een inval van de FIOD wordt de goud- en schroothandel in hoger beroep veroordeeld tot een geldboete van 95.000 euro wegens onjuiste ob-maandaangiften in 2015, 2016 en 2017. De dga wordt verdacht van het vormen van een criminele organisatie die zich bezighoudt met witwassen en drugshandel. De accountant doet op 12 oktober 2022 een incidentmelding bij de AFM, die de controledossiers 2019 en 2020 van de accountant onderzoekt en uiteindelijk een tuchtklacht tegen hem indient.

De Accountantskamer is het met de AFM eens dat de accountant onvoldoende werkzaamheden heeft uitgevoerd om de risico's op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude te identificeren en in te schatten. De accountant heeft ook te weinig controlewerkzaamheden opgezet en uitgevoerd om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over het voorkomen van de omzet uit de verkopen van goud. Hij heeft ten onrechte een verklaring van oordeelonthouding afgegeven, omdat de accountant dat pas mag doen als deze ondanks voldoende inspannen toch niet voldoende en geschikte controle-informatie weet te vergaren. In dit geval heeft de accountant veel te weinig controlewerkzaamheden gepland en uitgevoerd om te controleren dat de verantwoorde omzet uit goudverkoop inderdaad was gemaakt en ook juist was.

De Accountantskamer gaat mee in het anti-fraudeoffensief door uitgebreid in te gaan op de controlevereisten. De accountant moet frauderisicofactoren identificeren en inschatten, wat iets anders is dan vaststellen dat zich een risico op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude voordoet. Frauderisicofactoren zijn gebeurtenissen of omstandigheden die wijzen op een stimulans of druk om fraude te plegen of die een gelegenheid scheppen om te frauderen. Het gaat daarbij dus om signalen of omstandigheden die kunnen wijzen op mogelijke fraude. Als de accountant op basis van zijn professionele oordeelsvorming concludeert dat de onderkende omstandigheden kunnen leiden tot een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude, is er een frauderisico waarop de controleaanpak moet worden toegesneden en inspelen.

De accountant in kwestie heeft in het controledossier vijf frauderisico's geïdentificeerd: de FIOD-inval vanwege mogelijke deelname aan een btw-carrousel, hoge contante kasstromen, betalingen zonder tweede autorisatie, te hoge en/of te vroege verantwoording van de omzet (juistheid) respectievelijk doorbreking van de bestaande AO/IB-maatregelen door de directie. De accountant koppelt de twee laatstgenoemde frauderisico's aan de opbrengstverantwoording, zonder daarbij de omzet uit de verkoop van goud te specificeren. De accountant heeft bij de controle te weinig ingespeeld op de risico's bij de goudverkoop en onvoldoende controlewerkzaamheden uitgevoerd om bij de handel in goud de risico's op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude te identificeren en in te schatten.

Bij de gegevensgerichte controlewerkzaamheden heeft de accountant de klant erop gewezen dat de leveringen in de goudhandel op de facturen en weegbonnen 1 op 1 (in grammen) te volgen moeten zouden zijn en dat de goudstroom ook inzichtelijk moet zijn vanwege mogelijke witwasrisico’s. De facturen en aangehechte leverbonnen voor de goudtransacties vond hij onvoldoende om de geld-goederenbeweging sluitend te krijgen. Omdat hij de in- en verkoopnota’s niet op elkaar kon aansluiten, was volgens hem een verklaring met oordeelonthouding onvermijdelijk. Volgens de Accountantskamer had de accountant echter aanvullende (of alternatieve) werkzaamheden moeten plannen en uitvoeren om alsnog voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen. Pas als er objectieve beperkingen zijn en alternatieve procedures ontbreken, kun je het oordeel aanpassen. De accountant moet daarbij ook overwegen of deze de controle-opdracht moet teruggeven. In het dossier moet dan te vinden zijn welke (alternatieve) werkzaamheden zijn uitgevoerd en waarom die niet tot voldoende en geschikte controle-informatie konden leiden. De accountant had dit allemaal niet paraat, maar heeft tegenover de tuchtrechter wel zijn fouten erkend. Dat maakt de maatregel niet lichter. De Accountantskamer is er namelijk niet van overtuigd dat de accountant echt begrijpt welke eisen worden gesteld aan het werk van een controlerend accountant.