Lex van Almelo

Belangrijkste feiten

Een zorginstelling gaat commerciële activiteiten ontplooien in de vorm van een zorgboerderij en een zorgmanege. Zij richt daarvoor aparte rechtspersonen op, waaronder een diensten-bv. De directeur van de bv wordt verdacht van dubieuze transacties. Uit een verkennend extern onderzoek komt daarvoor geen overtuigend bewijs naar boven. Wel blijkt dat:

• de kunstwerken die de instelling heeft aangekocht niet adequaat zijn geïnventariseerd en verzekerd;
• er geen duidelijk beleid is voor het fiatteren en het activeren van de uitgaven;
• de diensten-bv voor 153 duizend euro per jaar een kantoor en woonhuis huurt van de vastgoedpoot, terwijl de directeur het woongedeelte (van 416 m2) huurt voor zesduizend euro per jaar.

Deze bevindingen zijn aanleiding voor nader onderzoek door drie registeraccountants. Zij onderzoeken:

• mogelijke financiële onregelmatigheden;
• mogelijke normoverschrijdende gedragingen van de directeur;
• de besluitvorming door het bestuur;
• de betrokkenheid van de voormalige raad van toezicht.

Eén van de accountants is eindverantwoordelijk voor de opdracht, de tweede geeft leiding aan het onderzoeksteam en op sommige momenten vervult een derde accountant een ondersteunende onderzoeksrol. De onderzoekers interviewen achttien personen en de directeur.

In het tweede interview met de directeur en zijn advocaat komt onder meer aan de orde dat de instelling kopieën aan de onderzoekers heeft gegeven van back-ups van alle e-mailaccounts van de directeur met de extensie ‘@[instelling]-zorg.nl’. Volgens de directeur heeft hij hiervoor geen toestemming gegeven, met name niet voor zijn privé-e-mailadres met de genoemde extensie. Hij stopt met het interview.

De directeur reageert uiteindelijk op de conceptbevindingen van de onderzoekers. Die reactie wordt grotendeels opgenomen in het rapport en leidt tot nader onderzoek.

De instelling gebruikt het rapport in de ontslagprocedure bij de rechtbank. De Belastingdienst gebruikt het rapport tegen de directeur in een boekenonderzoek bij de diensten-bv. Het Openbaar Ministerie onderzoekt nog in hoeverre de directeur zich schuldig heeft gemaakt aan strafrechtelijke handelingen en maakt daarbij ook gebruik van het rapport.

De (ontslagen) directeur dient een klacht in tegen de drie accountants.

Klacht

• De accountants hebben op diverse onderdelen de uitgangspunten van de Praktijkhandreiking persoonsgerichte onderzoeken niet toegepast;
• de accountants hebben geen deugdelijk onderzoek gedaan, omdat bepaalde sleutelpersonen niet hebben meegewerkt of niet zijn gehoord;
• de accountants hebben eenzijdig gerapporteerd en de opdrachtgever naar de mond van gepraat;
• het rapport bevat onjuistheden, omdat de accountants niets hebben gedaan met zijn reactie;
• de accountants hebben niet transparant gehandeld door vragen van de directeur over de inzage in zijn e-mailaccounts niet te beantwoorden en hem bepaalde bijlagen bij het rapport niet te verstrekken.

Oordeel

De klachten tegen de eindverantwoordelijke accountant en de onderzoeksleider zijn deels gegrond. De klacht tegen de derde accountant is geheel ongegrond.

Deugdelijk onderzoek

De klager was het onderwerp van een persoonsgericht onderzoek, waarvoor Praktijkhandreiking 1112 geldt. Het niet (correct) toepassen van één of meer bepalingen van deze Praktijkhandreiking kan alleen een tuchtrechtelijk verwijt opleveren voor zover daarmee de VGC of de VGBA worden geschonden of in strijd gehandeld is met het belang van een goede uitoefening van het accountantsberoep. De aanwijzingen in genoemde praktijkhandreiking bepalen mede welke eisen de fundamentele beginselen van beroepsethiek stellen aan de accountant die een persoonsgericht onderzoek instelt. De aanwijzingen zijn daarom van belang voor een antwoord op de vraag of in een concreet geval sprake is geweest van tuchtrechtelijk verwijtbaar handelen. Als een accountant de aanwijzingen niet opvolgt, moet hij uitleggen hoe hij dan wel heeft voldaan aan de verplichtingen, basisprincipes en essentiële werkzaamheden uit de handreiking.

De fundamentele beginselen van integriteit en objectiviteit, deskundigheid en zorgvuldigheid vereisen dat de accountant op een adequate wijze rekening houdt met de belangen van de personen, op wie zijn onderzoek betrekking heeft. Bij zijn persoonsgericht onderzoek moet de accountant ervoor waken dat de betrokken personen geen onnodige reputatieschade oplopen. Deze personen hebben namelijk niet via de opdrachtformulering invloed gehad op het doel, de aard en de omvang van het onderzoek.

Bijzondere omstandigheden daargelaten, is het vrijwel altijd van belang voor de kwaliteit van het onderzoek en de deugdelijke grondslag dat de betrokken personen een bijdrage kunnen leveren aan het onderzoek in de vorm van hoor en wederhoor.

De onderzoekers hebben achttien personen geïnterviewd die bijna allemaal sleutelposities innamen binnen de stichting, onder wie de klager zelf. Op de controlerend accountant na hebben de onderzoekers voldoende personen gehoord. Je kunt daarom niet zeggen dat zij geen deugdelijk onderzoek hebben verricht.

Rapportage

Tijdens het tweede interview heeft de directeur besloten het gesprek te beëindigen en daarna zijn medewerking aan het onderzoek niet te hervatten. De accountants hebben dit gemeld in het rapport, maar er niet bij gezegd waarom. Tuchtrechtelijk is dat echter niet verwijtbaar. In de Praktijkhandreiking staat alleen dat de accountant uit het oogpunt van professionaliteit de weigering van de onderzochte persoon moeten melden en dat hebben de accountants gedaan.

In hoofdstuk 3 van het rapport staat onder meer dat:

• de samenvattende analyse gelezen moet worden in samenhang met de detailbevindingen in het rapport;
• bepaalde functionarissen geen medewerking aan het onderzoek hebben verleend;
• de onderzoekers geen inhoudelijke reactie hebben ontvangen van de onderzochte directeur;
• de gepresenteerde analyses en bevindingen er wellicht anders uit zouden hebben gezien als de genoemde functionarissen wel zouden hebben meegewerkt aan het onderzoek of wel een inhoudelijke reactie zouden hebben gegeven op de bevindingen.

Over het onderzoek naar de vaststelling van het salaris en de overige arbeidsvoorwaarden staat in de samenvattende analyse dat uit de interviews met de leden van de raad van toezicht is gebleken dat zij niet wisten dat:

• de onkostenvergoeding voor de directeur met duizend euro was verhoogd;
• eenmalig negentien mille was uitgekeerd met het oog op de verzekering van de directeur.

De raad van toezicht heeft de verhoging van de onkostenvergoeding, de eenmalige uitkering en enkele eindejaarsuitkeringen aan de directeur niet aantoonbaar goedgekeurd. Volgens de directeur had de voorzitter van de raad van toezicht het salaris, het contract en dergelijke echter gekregen en waren alle (getekende) mutatieformulieren en jaarlijkse mutaties aanwezig.

Controlerend accountant niet bevraagd

De onderzoekers hebben de controlerend accountant niet geïnterviewd omdat zij de jaarrekening van de instelling al hadden die de accountant had gecontroleerd. Ook hadden zij onder meer enkele accountantsrapporten, de jaarrekeningen van de stichting en de bv die de accountant had samengesteld en de adviezen van de accountant over de nevenstructuur met de stichting en de bv.

In de ogen van de accountants was hun onderzoek ook gedetailleerd genoeg en hebben zij meer gedaan dan de accountant heeft gedaan bij de reguliere controle, waarbij de materialiteit een rol speelt. Over de reikwijdte van de accountantscontrole schrijven de accountants in het rapport dat:

• de accountantscontrole tot doel heeft om de getrouwheid van een financiële verantwoording vast te stellen zonder daarbij een absolute mate van zekerheid te geven;
• de keuze van de uit te voeren werkzaamheden daarbij mede wordt ingegeven door de materialiteit die de accountant bij zijn controlewerkzaamheden hanteert: de maximale fout in de jaarrekening die de accountant kan accepteren zonder dat hij zijn controleverklaring dient aan te passen;
• de accountant daarom in zijn algemeenheid geen ‘volledige’ controle uitvoert;
• de accountant niet per se een uitspraak doet over de juistheid van individuele posten.

Volgens de Accountantskamer kan uit de detailbevindingen worden afgeleid dat de voorzitter en vicevoorzitter van de raad van toezicht de directeur sinds 2006 jaarlijks evalueerden en de andere leden van de raad hierover slechts beperkt informeerden. De voorzitter en vicevoorzitter hebben hun medewerking aan het onderzoek geweigerd. De andere leden hebben gezegd dat zij niets wisten van de hogere onkostenvergoeding en de daarmee samenhangende eenmalige uitkering van negentien mille.

De accountants hebben dit weliswaar nader onderzocht in de administratie van de instelling, maar gezien het doel van het onderzoek is dat onvoldoende. De accountants hebben er geen rekening mee gehouden dat de controlerend accountant bij zijn controles geen expliciete aandacht had besteed aan de vergoedingen voor de directeur.

Volgens de Accountantskamer hadden de accountants bij de controlerend accountant moeten verifiëren of hij de post bestuurdersbeloning (onkostenvergoeding) èn de onderliggende documentatie had betrokken in zijn controles. Daar was extra reden voor omdat de post bestuurdersbeloning aan de orde is gekomen in de betrokken jaarrekeningen en bij deze post in de jaarstukken 2010 de netto onkostenvergoeding van de directeur was vermeld. Bovendien was het ook toen bij (kleine) non-profitorganisaties of zorginstellingen zonder meer gebruikelijk c.q. verplicht om de bezoldiging van bestuurders in de jaarrekening te vermelden. De controlerend accountant heeft de juistheid van deze vermelding dus vermoedelijk onderzocht. En er was een grote kans dat hierover documentatie te vinden was in controledossiers.

Voor de directeur lag deze post natuurlijk extra gevoelig. Zijn positie in het onderzoek was precair omdat de voorzitter en vicevoorzitter van de raad van toezicht een en ander hadden goedgekeurd volgens de directeur, maar niet wilden meewerken aan het onderzoek. Later hebben de twee een en ander schriftelijk bevestigd.

Als bij de accountantscontrole(s) zou zijn vastgesteld dat die beloning/vergoeding adequaat was gedocumenteerd dan zou dat de stelling van de directeur hebben ondersteund dat er stukken waren zoekgemaakt die in zijn voordeel spraken. Die constatering had ook betekenis kunnen hebben bij andere onderwerpen.

Omdat accountants bij een persoonsgericht onderzoek de betrokkene(n) geen onnodige reputatieschade mogen berokkenen, heeft het onderzoek op bovengenoemd onderdeel onvoldoende diepgang gehad. De accountants hebben wat dit betreft ondeskundig en onzorgvuldig gehandeld.

Gebrek aan diepgang

Het gebrek aan diepgang geldt ook voor de rapportage over een aantal onderzochte aankopen en andere transacties waarbij de directeur betrokken was. De onderzoeksvragen betroffen mede ‘veronderstelde privé-aankopen’ en de titel van het rapport refereert aan ‘mogelijke onregelmatigheden’. Daarom moesten de accountants er rekening mee houden dat elke transactie, die volgens hen niet of niet duidelijk was gedocumenteerd of anderszins vragen openliet, bij de lezer van het rapport de indruk kon wekken dat hier sprake was van een onzakelijke transactie door de directeur. Op sommige onderdelen hadden de accountants zelf nader onderzoek moeten doen of in hun rapportage tot uitdrukking brengen dat nader onderzoek mogelijk was maar niet is uitgevoerd.

Als voorbeeld noemt de Accountantskamer de passage waarin staat dat de directeur in 2008 op kosten van de instelling een fitnessapparaat/loopband van 2989,21 heeft aangeschaft, die is afgeleverd op zijn privéwoonadres. Volgens de accountants blijkt uit de administratie van de instelling het zakelijke karakter van deze aankoop niet.

De directeur heeft echter aangegeven dat:

• het fitnessapparaat uiteindelijk op de manege is geplaatst voor het uitvoeren van evenwichtstesten;
• de loopband ten behoeve van paardrijden wordt gebruikt in combinatie met een ‘zitbalans vat’ en dat cliënten de loopband gebruiken om hun dagelijkse loopoefeningen te doen.

Volgens de onderzoeksvraag moesten de accountants op basis van de administratie van de instelling de financiële transacties van de directeur analyseren. Daarom hadden zij volgens de Accountantskamer nader onderzoek moeten doen, bijvoorbeeld door na te gaan of het apparaat inderdaad bij de manage stond. Of anders hadden zij met zoveel woorden moeten vermelden dat zij dat eenvoudig hadden kunnen onderzoeken, maar dit hebben nagelaten. De manier waarop zij nu hebben gerapporteerd is onnodig suggestief.

Dat geldt ook voor de Loewe & Bose-apparatuur. Daarover schrijven de accountants in het rapport dat uit het onderzoek niet is gebleken met welk doel deze apparatuur is aangeschaft en waar deze zich momenteel bevindt. De directeur heeft de accountants gemeld dat die apparatuur bij de diensten-bv stond en werd gebruikt om sportwedstrijden op te kijken. Ook dit hadden de onderzoekers eenvoudig kunnen (laten) verifiëren of anders kunnen vermelden dat zo’n onderzoek eenvoudig had kunnen worden uitgevoerd, maar dat dit niet is gebeurd. Door die toevoeging zou de suggestie dat hier iets niet in de haak is, zijn teruggebracht tot de duidelijke constatering dat het onderzoek hierover geen uitsluitsel heeft geboden omdat het onvolledig was.

Bij de gedeclareerde verhuiskosten hebben de rapporteurs dezelfde fout gemaakt. Volgens de directeur ging het om de verhuizing van het archief. In het rapport staat dat uit het onderzoek niet is gebleken hoe de verhuiskosten in relatie staan tot de omvang van voornoemd archief. De accountants hebben de verhouding tussen de verhuiskosten en de omvang van het archief echter niet onderzocht. Zij suggereren dat de gedeclareerde kosten kwestieus zijn, terwijl zij hadden kunnen volstaan met de constatering dat het simpelweg niet is onderzocht.

Kortom

De accountants hebben voor de rest gehandeld conform de Praktijkhandreiking. Dat zij die hebben gevolgd, staat niet expliciet in hun rapport en dat hoeft ook niet. Behalve de informatie uit de interviews hebben zij zich gebaseerd op de administratie van de instelling en naar aanleiding van de wederhoorreactie van de directeur gekeken of nader onderzoek nodig was en in dat kader contact gehad met de instelling. De reactie van de directeur heeft niet geleid tot aangepaste bevindingen, maar de strekking van zijn wederhoorreactie staat wel in het rapport en is meegewogen. Er wordt ook nergens voorgeschreven dat rapporteurs de hele reactie van de onderzochte persoon aan het rapport hechten.

De werkwijze van de accountants heeft in grote lijnen geleid tot een evenwichtig rapport, maar op enkele onderdelen hadden zij nader verifiërend onderzoek moeten doen. Door dit achterwege te laten, hebben de eindverantwoordelijke accountant en de onderzoeksleider tuchtrechtelijk verwijtbaar gehandeld. De rol van de derde accountant was zo gering dat hem niets te verwijten valt.

Maatregel

Waarschuwing voor de eindverantwoordelijke accountant en de onderzoeksleider.