» Direct naar annotatie

Lex van Almelo

Belangrijkste feiten

Een gescheiden man en vrouw procederen bij het Gerechtshof Den Haag over de verdeling van pensioenrechten. De man werkt aanvankelijk vanuit een bv, waarvan hij nog steeds dga is. Vanaf 1 januari 2013 voert hij zijn de – nieuwe? – coachings- en trainingsactiviteiten uit vanuit een eenpersoonszaak. In de gerechtelijke procedure draait het om de verevening van de pensioenaanspraken die in eigen beheer zijn opgebouwd in de bv.

De advocaat van de man benadert een registeraccountant om als partijadviseur een rapportage op te stellen die gebruikt kan worden in de gerechtelijke procedure. In de opdrachtbevestiging verwijst de accountant naar Standaard 5500N en geeft deze onder meer aan dat hij:

• moet assisteren bij het beantwoorden van vragen in een hogerberoepsschrift;
• de informatie moet beoordelen die hij ontvangt van de advocaat of de man;
• moet bepalen of het verrichten van de werkzaamheden vanuit de eenmanszaak voorzienbaar nadelig is geweest voor de bv en de dekking van de pensioenen in het bijzonder;
• een rapportage moet opstellen die gebruikt kan worden in de gerechtelijke procedure.

Begin 2022 stuurt hij het rapport naar de advocaat. Daarin heeft hij de balansen van de eenmanszaak en de bv fictief samengevoegd. De accountant schrijft onder meer dat er onvoldoende kapitaal in de bv zit om de pensioenaanspraak van de vrouw te dekken noch om de ouderdoms- en nabestaandenpensioenaanspraken van de vrouw (geheel) af te storten.

De vrouw dient een klacht tegen de accountant in bij de Accountantskamer.

Klacht

De accountant heeft:

a. bij het opstellen van zijn rapport ten onrechte Standaard 5500N toegepast en NBA-handreiking 1127 en de NV NOCLAR genegeerd;

b. een rapport opgesteld dat fouten en omissies in de uitwerking bevat;

c. er geen rekening mee gehouden dat de coachings- en trainingsactiviteiten helemaal niet nieuw zijn;

d. de overgang van bv naar eenmanszaak niet goed verwerkt;

e. in zijn rapport ten onrechte geschreven dat de overgang naar een eenmanszaak louter gebaseerd is op fiscale motieven;

f. zich ten onrechte gebaseerd op de jaarstukken 2012 tot en met 2020 van de bv en de eenmanszaak, terwijl die niet deugen;

g. het verloop van de rekening-courant van de directie van de bv miskend;

h. een onzakelijke rentevergoeding aan de bv als uitgangspunt genomen;

i. in zijn rapport ten onrechte de aan de man betaalde beheersvergoedingen en salarisbetalingen geaccepteerd, terwijl deze ongebruikelijk hoog zijn;

j. in zijn rapport ten onrechte geaccepteerd dat privékosten in verband met het arbeidsongeschiktheidsrisico van de man voor rekening zijn gebracht van de bv;

k. ondeugdelijke btw-posities van de bv en de eenmanszaak als uitgangspunt genomen;

l. ten onrechte sommige relevante verschillen tussen de bv en de eenmanszaak niet besproken;

m. voor de vergelijking tussen de bv en de eenmanszaak een ondeugdelijk rekenmodel gebruikt.

Oordeel

De Accountantskamer behandelt de klachtonderdelen in bundels en verklaart de klacht op drie punten gegrond:

• de verwijzing naar Standaard 5500N;
• de verwerking van de btw-posities van de bv en van de eenmanszaak;
• de onderbouwing van de kosten in verband met het arbeidsongeschiktheidsrisico.

Het toetsingskader en de toegepaste Standaarden

De Accountantskamer bespreekt achtereenvolgens de toepassing van Standaard 5500N, NBA-handreiking 1127 en de NV NOCLAR.

De accountant heeft zijn werkzaamheden volgens het rapport uitgevoerd conform Standaard 5500. Daarmee moet 5500N zijn bedoeld: ‘Transactiegerelateerde adviesdiensten’. De accountant heeft de vereisten uit Standaard 5500N wel nageleefd, maar erkent dat dit niet de geëigende Standaard is voor deze werkzaamheden. De Accountantskamer is dat met hem eens, want die Standaard is – het woord zegt het al – bedoeld voor het verlenen van transactiegerelateerde adviesdiensten, zoals:

• kapitaalmarkttransacties;
• uitgifte/verkoop of koop van aandelen;
• overname of verkoop van ondernemingen of onderdelen daarvan;
• het verstrekken of ontvangen van financieringen;
• securisaties;
• fusies;
• allianties en soortgelijke activiteiten.

Door te verwijzen naar een Standaard die niet van toepassing is, heeft de accountant in strijd gehandeld met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid.

Het niet (correct toepassen) van een bepaling uit een NBA-handreiking – in dit geval  Handreiking 1127 (opdrachten uitgevoerd ter ondersteuning bij [potentiële] geschillen) – is alleen tuchtrechtelijk verwijtbaar als daarmee met name de VGBA wordt geschonden (zoals hier bijvoorbeeld het geval is). In paragraaf 4.4 van deze handreiking staat dat uit de verantwoording/rapportage moet blijken of en zo ja welke relevante alternatieven er waren en waarom daarvoor niet is gekozen.

De accountant heeft in zijn rekenkundige opstellingen c.q. analyse enkele keuzes gemaakt die relevant zijn voor de uitkomsten van zijn berekeningen, zoals:

• de keuzes voor de hoogte van het in de bv toegekende salaris;
• de door de bv te ontvangen rentevergoeding voor de gelden die zijn uitgeleend;
• het arbeidsongeschiktheidspensioen.

De hoogte van het toegekende salaris is van doorslaande invloed op de (eind-)stand van het berekende eigen vermogen in de bv. Onder meer op dat vermogen baseerde de accountant zijn conclusie dat de bv de pensioenaanspraken van de vrouw niet kon afstorten. De accountant had expliciet moeten vermelden op basis waarvan hij heeft bepaald dat het berekende salaris in dit geval passend was geweest. Uitgaan van het gemiddelde van de feitelijke opnames door de man zonder de alternatieven te noemen is niet voldoende. Dat deze keuze niet is onderbouwd, is des te kwalijker nu het gemiddelde sterk wordt vertekend door een eenmalige opname van 200.014 euro in 2019.

In de analyse van de te ontvangen rentevergoeding zijn ook geen alternatieven vermeld. De accountant is uitgegaan van slechts één rentepercentage zonder die keuze deugdelijk toe te lichten.

De keuze om voor de analyse de premie voor het arbeidsongeschiktheidspensioen ten laste te brengen van de bv is op zichzelf genomen verdedigbaar. De accountant gaat voor zijn berekeningen uit van de pensioenbrief zonder deze te noemen bij de informatie die hij van de advocaat heeft ontvangen. Hij had moeten onderbouwen waarom hij bij zijn berekeningen is uitgegaan van de bedragen die daarin staan. Hij heeft deze bedragen echter onvoldoende kritisch getoetst en (mede daarom) de resultaten van zijn analyse onvoldoende onderbouwd. Daardoor heeft hij in strijd gehandeld met de fundamentele beginselen van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid en van objectiviteit.

In paragraaf 4.7 van NBA-handreiking 1127 (Betrouwbaarheid van de informatie) staat dat in een rapportage voldoende duidelijk moet zijn hoe betrouwbaar de informatie is die eraan ten grondslag ligt, inclusief eventuele voor de objectieve waarheidsvinding relevante beperkingen. Op de zitting heeft de accountant desgevraagd verklaard dat hij kennisgenomen heeft van de stukken die hij van de man heeft ontvangen, waaronder de jaarstukken die waren opgesteld door de toenmalige accountant van de bv. De inhoud van deze stukken heeft hij niet getoetst.

Als een accountant een rapport opstelt ter ondersteuning bij een geschil moet deze zich er echter rekenschap van geven wie de gebruikers zijn van het rapport. In dit geval was het rapport (mede) geschreven met het oog op de gerechtelijke procedure, waarin het Gerechtshof Den Haag een gebruiker was. Hij had dus niet zonder nader onderzoek mogen uitgaan van de stukken of informatie die hij van de man had ontvangen en de man onder meer vragen moeten stellen over de hoogte van het salaris en de overige aan de bv in rekening gebrachte kosten. Door een rapport op te stellen dat geen inzicht geeft in de betrouwbaarheid van de informatie die eronder ligt, heeft de accountant in strijd gehandeld met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid.

In artikel 2 van de NV NOCLAR staat dat deze nadere voorschriften van toepassing zijn op iedere accountant die zich bij het uitvoeren van een professionele dienst (voor de eigen organisatie of voor de cliënt) bewust wordt van informatie die wijst op een relevante niet-naleving van wet- en regelgeving. Die overtreding moet dan wel directe invloed hebben op de vaststelling van materiële bedragen in de financiële overzichten en op de bijbehorende toelichtingen. Als er geen directe invloed is, gelden de voorschriften alleen als het naleven van fundamenteel belang kan zijn voor:

• de operationele aspecten van een eigen organisatie of van een cliënt;
• de mogelijkheid van een eigen organisatie of van een cliënt om de activiteiten voort te zetten; of
• het voorkomen van sancties van materieel belang.

Een ‘relevante niet-naleving’ is een geïdentificeerde, mogelijke of dreigende niet-naleving van wet- en regelgeving, zoals hierboven beschreven. De klaagster heeft niet aannemelijk gemaakt dat die zich hier voordoet.

Gehanteerde systematiek en rekenmodel

De essentie van de opdracht was in kaart te brengen of het uitvoeren van de ondernemingsactiviteiten in de eenmanszaak voorzienbaar nadelig is geweest voor de bv en voor de dekking van de pensioenverplichting ten opzichte van de vrouw. De accountant hoefde hiervoor niet in te gaan op alle verschillen tussen een bv en een eenmanszaak. De relevante verschillen komen volgens de Accountantskamer voldoende aan de orde in de rekenkundige opstelling. Het gebruikte rekenmodel is op zichzelf genomen niet ondeugdelijk. Wel is de accountant uitgegaan van niet goed onderbouwde keuzes en aannames, die van doorslaggevende invloed zijn op de conclusie.

Overgang naar bv

Voor de beantwoording van de gestelde vraag is het niet relevant of de coachings- en trainingsactiviteiten al dan niet nieuwe activiteiten zijn. De accountant hoefde zich hierover geen oordeel te vormen.

Volgens de vrouw heeft de accountant de waardebepaling van de vennootschap en van de goodwill op de datum van de overgang niet goed verwerkt. De Accountantskamer vindt dat het voor de opdracht niet relevant was of de overgang van een bv naar een eenmanszaak goed is verwerkt. De accountant moest immers onderzoeken wat de situatie geweest zou zijn zonder zo’n overgang. De accountant hoefde zich dan ook geen oordeel te vormen over de waardebepaling van de vennootschap en over de goodwill op 1 januari 2013.

Of de overgang wel of geen zakelijk karakter had, doet er niet toe. De motieven waren geen onderdeel van de opdracht en hadden geen invloed op de uitkomsten van het onderzoek.

De accountant hoefde het verloop van de rekening-courantverhouding tussen de man en zijn bv niet te onderzoeken, noch het heen en weer schuiven van geld. De accountant heeft het verloop van de rekening-courantverhouding echter wel degelijk vastgesteld, als ‘sluitstuk’ van zijn analyse. Meer heeft hij op dit punt niet gedaan, terwijl hij is uitgegaan van de stukken die de man hem aanleverde. Volgens de Accountantskamer mocht de accountant zich in zijn analyse beperken tot het rekenkundig sluitend maken van de balans.

Ook het onderzoek naar het ontvangen loon en de feitelijk ontvangen beheervergoeding is voldoende. De (fictieve) samenvoeging van de balansen en de resultatenrekeningen van de eenmanszaak en de bv heeft geresulteerd in een salaris dat al aan de orde is gekomen. Binnen de geconsolideerde opstelling vallen het te ontvangen loon en de beheervergoeding voor de bv weg.

Gebruikte stukken

De accountant heeft zich voor zijn onderzoek gebaseerd op de jaarstukken van de bv en de eenmanszaak die de man als dga aan hem heeft gegeven. Deze stukken zijn samengesteld door een accountant. Een samenstellingsopdracht is geen assurance-opdracht. Een samensteller hoeft de nauwkeurigheid of volledigheid van de informatie die het management heeft verschaft niet te verifiëren. Ook hoeft deze niet anderszins onderbouwende informatie te verzamelen om tot een controle-oordeel te komen. De samenstellend accountant moet zich wel houden aan de eisen van Standaard 4410.

Kortom, de accountant mocht zich bij de uitvoering van zijn opdracht baseren op de samengestelde jaarstukken 2012-2020, ook al is de nauwkeurigheid en de volledigheid van de daarin verwerkte informatie niet geverifieerd. Voor het doel van de opdracht was dit ook niet nodig.

Volgens de vrouw heeft de man jarenlang ten onrechte voorbelasting afgetrokken bij de bv, terwijl die al jaren niet meer deelneemt aan het economisch verkeer. De accountant voert aan dat hij de juistheid van de btw-aangiften door de bv niet hoefde te beoordelen noch aanvullend onderzoek hoefde te doen naar de balansposities in de jaarrekeningen.

De Accountantskamer is het met de accountant eens dat deze volgens de opdracht niet hoefde te onderzoeken of de btw-aangiften van de bv juist waren. Onder bepaalde omstandigheden kan het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid echter met zich meebrengen dat de accountant het bestuur moet vragen naar aangelegenheden die kunnen wijzen op het niet naleven van wet- en regelgeving.

In de ogen van de Accountantskamer doet zo’n situatie zich hier voor, omdat een pensioen-bv zonder verschuldigde btw-omzet de vraag oproept of de vooraftrek verrekenend mocht worden in de aangifte. De accountant had moeten vragen waarom voorbelasting werd afgetrokken terwijl bij de bv al jaren geen sprake meer was van prestaties die worden belast voor de btw. Dit heeft de accountant niet gedaan en dat is in strijd met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid. Of  de antwoorden nu wel of niet relevant waren voor de rekenkundige opstelling en wel of niet tot een andere uitkomst zou hebben geleid, maakt daarbij niet uit.

Al met al is dit klachtonderdeel gegrond voor wat betreft de verwerking van de btw-posities van de bv en de eenmanszaak en ongegrond voor wat betreft het gebruik van de jaarstukken 2012-2020 van de bv en de eenmanszaak.

(Uitgangspunten) Rapportage

Ongegrond is het verwijt dat:

• de accountant de naam van de vrouw onjuist heeft geschreven in het rapport;
• het rapport geen paginanummering bevat;
• de selectie van de relevante informatie onjuist is.

De naam fout spellen is weliswaar slordig, maar nog niet vakonbekwaam. Paginanummering kan nuttig zijn om passages gemakkelijker te kunnen terugvinden, maar niet verplicht. Daar komt bij dat het rapport slechts zes pagina’s telt. De accountant heeft ook geen noodzakelijke financiële informatie buiten beschouwing gelaten. Bij de selectie van de relevante informatie heeft de accountant niet onzorgvuldig gehandeld.

Zoals gezegd had de accountant moeten vermelden hoe de hoogte van de te ontvangen rentevergoeding de einduitkomst van de gemaakte berekeningen beïnvloedt. Maar gezien de opdracht hoefde hij niet zelf een oordeel te geven over de hoogte van de rentevergoeding die de bv tegoed had. De Accountantskamer kan daarom kan niet zeggen dat de te ontvangen rentevergoeding te laag is gesteld.

Zoals gezegd is de keuze om de premie voor het arbeidsongeschiktheidspensioen van de man te betalen vanuit de bv op zichzelf genomen verdedigbaar. Wel had de accountant moeten onderbouwen waarom hij in zijn berekeningen is uitgegaan van bepaalde bedragen.

Al met al is dit klachtonderdeel gegrond voor wat betreft de onderbouwing van de kosten in verband met het arbeidsongeschiktheidsrisico en ongegrond voor wat betreft de gestelde fouten en omissies in de uitwerking van het rapport en de hoogte van de ontvangen rentevergoeding.

Maatregel

Tijdelijke doorhaling voor één maand. De accountant heeft laakbaar gehandeld door (in strijd met de fundamentele beginselen van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid en van objectiviteit) een eenzijdig rapport op te stellen, met aannames die discutabel zijn, zonder inzicht te verschaffen in (de cijfermatige gevolgen van) mogelijke alternatieven. Dat is des te ernstiger nu de accountant wist dat zijn deskundigenrapport bedoeld was om gebruikt te worden in een echtscheidingsprocedure bij het gerechtshof. Door het ontbreken van alternatieve aannames en berekeningen heeft de accountant een conclusie getrokken – te weten dat geen financiële ruimte is voor het doen van pensioenuitkeringen – met zeer negatieve consequenties voor de vrouw in de gerechtelijke procedure. Bij de aannames en keuzes heeft de accountant:

• te veel het belang van zijn cliënt voor ogen gehad;
• de belangen van de wederpartij van zijn cliënt daaraan ondergeschikt gemaakt;
• de waarheidsvinding belemmerd.

De schorsing is mede ingegeven door het gebrek aan inzicht dat de accountant heeft in het laakbare karakter van zijn handelen.

Annotatie Lex van Almelo

Ook wanneer de accountant optreedt als partijadviseur moet deze objectief blijven. En al helemaal wanneer het ‘advies’ – in dit geval een rapport – gebruikt zal worden in een gerechtelijke procedure. Want een partijdig rapport belemmert de rechterlijke waarheidsvinding.

In dit geval dupeert de accountant met zijn rapport ook de wederpartij van zijn cliënt. Want in de nasleep van een echtscheiding procederen de exen over de pensioenaanspraken van de ex-echtgenote. Haar voormalige echtgenoot had en heeft een coachings- en trainingsbedrijf. Aanvankelijk dreef hij die onderneming vanuit een bv, waarin hij ook pensioen opbouwde in eigen beheer. Vijf jaar na de scheiding zette hij zijn activiteiten voort in een eenmanszaak. Al zegt hij zelf hij dat het om nieuwe activiteiten ging en dat de overgang puur fiscaal gedreven was. De vrouw vermoedt echter dat hij haar een hak heeft gezet door zo veel geld uit de bv te halen, dat er niets meer overblijft voor haar pensioen.

De advocaat van de trainer/coach wil daarom weten of de overgang van bv naar eenmanszaak nadelige gevolgen heeft voor de mogelijkheden om pensioenaanspraken te honoreren en pensioenpremies af te storten. Na een fictieve samenvoeging van de balansen van de bv en de eenmanszaak concludeert de accountant dat daarvoor onvoldoende kapitaal in de bv zit. Er valt echter van alles aan te merken op het onderzoek.

Om te beginnen hanteert de accountant de verkeerde Standaard: 5500N (de accountant heeft het trouwens over ‘5500’). Deze Standaard is bedoeld voor advies bij het verlenen van transactiegerelateerde adviesdiensten, zoals kapitaalmarkttransacties, uitgifte/verkoop of koop van aandelen, overname of verkoop van ondernemingen of onderdelen daarvan, het verstrekken of ontvangen van financieringen, securisaties, fusies, allianties en soortgelijke activiteiten. Verwijzen naar de verkeerde Standaard is vakonbekwaam en onzorgvuldig.

De accountant had NBA-handreiking 1127 (opdrachten uitgevoerd ter ondersteuning bij [potentiële] geschillen) moeten volgen. Volgens die handreiking vermeldt de accountant expliciet waarop hij zijn keuzes en aannames baseert en waarom hij niet heeft gekozen voor alternatieven, voor zover die beschikbaar waren. Dat heeft de accountant nagelaten. Daardoor blijft bijvoorbeeld onduidelijk of het berekende salaris dat de man zich als dga van de bv toekende niet te hoog was. De accountant gaat uit van het gemiddelde van de bedragen die de man feitelijk heeft opgenomen. Dat gemiddelde wordt echter sterk vertekend door een eenmalige opname van twee ton in 2019, een jaar waarin al gebakkeleid werd over aanspraken van de vrouw.

Bij de analyse van de premie voor het arbeidsongeschiktheidspensioen - ten laste van de bv – gaat de accountant voor zijn berekeningen uit van de pensioenbrief. Hij vermeldt echter niet dat hij die heeft ontvangen van de advocaat en onderbouwt niet waarom hij bij zijn berekeningen is uitgegaan van bepaalde bedragen, die hij onvoldoende kritisch heeft getoetst. Dat is behalve vakonbekwaam en onzorgvuldig ook niet objectief.

Volgens zijn opdracht hoefde hij niet te onderzoeken of de btw-aangiften van de bv juist waren. Maar omdat de bv al jaren geen btw-activiteiten meer ontplooide, had de accountant de dga moeten vragen waarom de bv voorbelasting aftrok.