» Direct naar annotatie

Lex van Almelo

Belangrijkste feiten

Een investeringsmaatschappij koopt in 2018 een kwart van de aandelen in een bureau dat bemiddelt en financieel advies geeft bij echtscheiding. In 2016 groeit de omzet van het bureau met 223 procent ten opzichte van 2015 en in 2017 met 185 procent. Een registeraccountant stelt vanaf boekjaar 2014 de jaarrekening samen van het bureau. In 2017 wordt duidelijk dat het bureau een middelgrote rechtspersoon is. Omdat de onderneming haar jaarrekening in 2018 dus moet laten controleren door een accountant laat het bureau de jaarrekening 2017 alvast controleren op vrijwillige basis.

In september 2018 geeft de RA een controleverklaring af bij de jaarrekening 2017, waarbij een accountant-administratieconsulent een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling (OKB) doet. In de accountantsverklaring staat onder meer dat:

• de accountant geen oordeel geeft over de getrouwheid van de jaarrekening;
• de accountant vanwege een aangelegenheid die noopt tot een oordeelonthouding niet in staat geweest om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen om daarop een controleoordeel te kunnen baseren bij de jaarrekening als geheel;
• de verkregen controle-informatie wel geschikt is als basis voor een oordeel over de balans.

Over de basis voor de oordeelonthouding schrijven de accountants onder meer dat:

• de jaarrekening 2016 niet is gecontroleerd;
• de vergelijkende bedragen in het overzicht 2017 van gerealiseerde en niet-gerealiseerde resultaten, de winst-en-verliesrekening en de daaraan gerelateerde toelichtingen daarom niet zijn gecontroleerd;
• er wat betreft de balans per 31 december 2016 geen oordeel mogelijk is of de debiteuren en de vooruitgefactureerde omzet een getrouw beeld geven van de grootte en de samenstelling van het vermogen;
• er dus geen oordeel is dat als uitgangspunt kan dienen voor de controle van de jaarrekening 2017;
• als bedragen in de genoemde balans anders zouden moeten luiden, dit directe invloed heeft op de grootte en de samenstelling van het resultaat over 2017 en daarover dus onzekerheid blijft bestaan.

De investeerder koopt vervolgens de resterende 75 procent van de aandelen in het bureau, waarvan hij in december 2018 de statutair bestuurder wordt. In januari 2020 rondt de RA de controle van de jaarrekening 2018 af en verstrekt daarbij een oordeel met beperking. Een jaar later geeft hij een controleverklaring af bij de jaarrekening 2019, waarin foutherstel is toegepast en de post debiteuren van € 6.300.929 (2018) is verlaagd naar € 1.684.715 en de post vooruitgefactureerde omzet is verhoogd van € 271.275 (2018) naar € 3.100.745.

De investeerder dient een klacht tegen de controlerend RA en de OKB’er (een AA) in bij de Accountantskamer.

Klacht

De klacht gaat uitsluitend over de controle in boekjaar 2017, te weten:

1. de post onderhanden werk is te oppervlakkig en onkritisch gecontroleerd;
2. de post debiteuren is te oppervlakkig en onkritisch gecontroleerd;
3. de RA heeft een controleverklaring in het maatschappelijk verkeer gebracht waaraan een deugdelijke grondslag ontbreekt;
4. de AA heeft zijn rol als OKB’er niet goed vervuld, want had de fouten in de controle moeten onderkennen.

Oordeel

De klacht tegen beide accountants is gegrond.

Afgifte controledossier

De investeerder heeft in zijn klaagschrift gevraagd om de accountants te gebieden het controledossier 2017 over te leggen. De voorzitter van de Accountantskamer heeft dat verzoek ruim vóór de zitting afgewezen, omdat de behandelend kamer dat verzoek moet beoordelen. De accountants hebben hun verweer onderbouwd met enkele stukken uit het controledossier. Op de zitting heeft de investeerder desgevraagd bevestigd dat daarmee voldoende tegemoet is gekomen aan zijn verzoek, waarna hij het verzoek heeft ingetrokken, zodat de Accountantskamer er niet over hoeft te beslissen.

Vooraf

De dienstverlening van de controlecliënt is gericht op bijstand bij (onder meer) de financiële afwikkeling van echtscheidingen. Het bureau begeleidt echtgenoten die willen scheiden onder meer bij de verkoop van de gezamenlijke woning. In 2017 hanteert het bureau hiervoor één vaste prijs voor haar dienstverlening, van het openen van het dossier tot en met het passeren van de woning bij de notaris. Het verschuldigde bedrag wordt bij opening van het dossier vooruitgefactureerd, maar nog niet daadwerkelijk geïnd. De factuur wordt via (de afrekening van) de notaris betaald bij de levering van de woning. Als de opdracht tussentijds wordt beëindigd, heeft het bureau contractueel recht op een vergoeding van (minimaal) 50 procent van de overeengekomen vaste prijs.

Deze werkwijze heeft gevolgen voor de post vooruitgefactureerde omzet en in de geconsolideerde jaarrekening 2017 is die als volgt verantwoord:

• de directie heeft de vooruitgefactureerde omzet geschat op basis van een verdeling van de werkzaamheden over de looptijd van een dossier;
• de verdeling is gebaseerd op de gemiddelde doorlooptijd van een dossier;
• daarbij wordt 84 procent van de werkzaamheden uitgevoerd in de eerste maand, 9 procent in de derde maand (tekenen convenant) en 7 procent van de werkzaamheden in de achtste maand (afsluiting en passering).

In de geconsolideerde balans is per ultimo 2017 een post Debiteuren verantwoord van € 4.691.834 en een post Vooruitgefactureerde omzet van € 160.858. Bij de controle van de jaarrekening 2019 blijkt dat bij de posten debiteuren en vooruitgefactureerde omzet in 2017 en 2018 onjuiste bedragen staan in de jaarrekeningen. Bij het foutherstel is de post debiteuren van € 6,3 miljoen verlaagd naar € 1,6 miljoen en de post vooruitgefactureerde omzet verhoogd van € 271.000 tot € 3,1 miljoen. De klacht gaat uitsluitend over de werkzaamheden van de accountants ten aanzien van de jaarrekening 2017.

Ad 1 Onderhanden werk

De investeerder verwijt de RA dat hij:

1. er alert op had moeten zijn dat de schattingsmethodiek voor het voltooien van de opdracht (kort gezegd: 84, 9 en 7 procent) ten opzichte van 2016 is veranderd, waarbij in het controledossier tegenstrijdige informatie staat over het boekjaar waarin de wijziging is ingegaan: 2016 of 2017?; dat het management de schattingsmethodiek veranderde is een red flag;
2. ten aanzien van de post onderhanden werk een significant risico heeft geïdentificeerd, wat niet spoort met de normale schattingsonzekerheid waar de accountant vanuit ging; (De investeerder heeft het over een hoog significant risico, maar de regelgeving kent dat begrip niet, zodat de Accountantskamer de term significant risico hanteert);
3. onvoldoende controlewerkzaamheden heeft verricht ten aanzien van de gemiddelde doorlooptijd van acht maanden;
4. onvoldoende controlewerkzaamheden heeft uitgevoerd op de procentuele indeling van de verrichte werkzaamheden (84, 9 en 7 procent).

De RA zegt in zijn verweer dat:

1. de percentages 84, 9 en 7 al in 2016 werden gehanteerd en er in 2017 dus niets is veranderd;
2. hij niet is uitgegaan van een normale schattingsonzekerheid bij het significante risico;
3. hij de doorlooptijd van acht maanden heeft gecontroleerd aan de hand van een analyse door het management en die heeft getoetst aan één dossier, waarbij de kans op manipulatie van de doorlooptijd laag was vanwege het grote aantal dossiers; hij heeft ook de doorlooptijd van 4.307 dossiers in 2018 bij zijn beoordeling betrokken;
4. hij de procentuele indeling van de werkzaamheden niet aan de hand van een urenregistratie kon controleren, omdat die ontbrak en de verdeling daarom heeft vastgesteld op basis van interviews met het management, een infographic en informatie uit Elements, waarin de werkzaamheden zijn vastgelegd die in de dossiers zijn verricht.

De accountant heeft ter onderbouwing van het verweer een verklaring ingebracht van de controleleider (uit 2025) over het verloop van de controle. De verklaring is volgens de Accountantskamer een verweer tegen de klacht maar verwijst niet naar controledocumentatie die tijdens de afgifte van de controleverklaring in het controledossier zat. Zij kan daarom als bewijsstuk geen rol van betekenis spelen bij de vraag of de RA voldoende controlewerkzaamheden heeft verricht.

Ad 1.a Verandering schattingsmethodiek

De investeerder is niet ingegaan op het verweer dat de schattingsmethodiek al in 2016 was veranderd. Dit staat dus vast en er bestond dus geen red flag vanwege een wijziging, waarop de RA alert had moeten zijn.

Ad 1.b Significant risico schattingsonzekerheid

De RA heeft de volledigheid van de vooruitgefactureerde omzet aangemerkt als een significant risico. (In de presentatie tijdens de pre-auditmeeting is het een frauderisico genoemd, wat een significant risico is.) Dat hij tegelijkertijd uitging van een normale schattingsonzekerheid heeft hij weersproken.

De Accountantskamer vindt dat een onderkend significant risico ten aanzien van een schattingspost niet per se betekent dat de schattingsonzekerheid hoog is of zou moeten zijn. De significantie van een risico kan immers worden bepaald door andere oorzaken, zoals complexiteit en fraude. Omgekeerd betekent een hoge mate van schattingsonzekerheid niet per se dat er een significant risico bestaat. Dit volgt uit Standaard 540.114.

Ad 1.c  Doorlooptijd acht maanden
Ad 1.d Procentuele indeling werkzaamheden

Gezien de mogelijke tendentie bij het management de omzet te flatteren, moet de accountant inspelen op het risico dat de vooruitgefactureerde omzet te laag en de opbrengsten te hoog worden verantwoord. Vanwege dit (door de RA onderkende) significante risico worden zwaardere eisen gesteld aan de aard, timing en omvang van de controlewerkzaamheden (Standaard 330.6). Ook wordt steeds een professioneel-kritische houding van de accountant verlangd en moet deze inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang (Standaard 540.18). Volgens de 2018-versie van Standaard 540.11 moet de accountant bij een schatting, die een hoge mate van onzekerheid heeft, bepalen of deze aanleiding geeft tot significante risico's. Als de accountant wil steunen op interne beheersingsmaatregelen voor een risico dat hij als een significant heeft aangemerkt, moet de accountant deze interne beheersingsmaatregelen gedurende de lopende controleperiode toetsen (Standaard 330.15).

Op grond van Standaard 500.8 moet de accountant bij het opzetten en uitvoeren van controlewerkzaamheden overwegen in welke mate de controle-informatie relevant en betrouwbaar is, inclusief informatie uit externe informatiebron. Naarmate het risico hoger is – in dit geval een significant risico – moet de accountant meer overtuigend controlebewijs verkrijgen van een bewering, zoals de volledigheid van de post vooruitgefactureerde omzet.

Doorlooptijd acht maanden

De RA heeft de afdeling bedrijfsanalyse van de controlecliënt gevraagd de doorlooptijd te analyseren. Hij heeft onder meer een overzicht ontvangen met gegevens over de doorlooptijd van dossiers uit 2018 en dit getoetst aan slechts één dossier. Dat dossier is in 2017 aangemaakt en gesloten en niet door hemzelf geselecteerd, maar door het management verstrekt. Gezien het significante risico is deze toetsing onvoldoende.

De RA heeft voor zijn controle ook gesteund op de vastlegging van de verrichte werkzaamheden (en standaardtarieven) in Elements, waaraan de doorlooptijd is ontleend. De RA stelt dat hij heeft meegekeken bij het invoeren van gegevens in Elements en zo heeft vastgesteld dat dit correct gebeurde. Daarom kon hij volgens hem concluderen dat analyse van de doorlooptijd juist was. Hij heeft dit echter niet vastgelegd in het controledossier, zodat niet kan worden vastgesteld dat hij het invoeren van gegevens in Elements correct heeft gecontroleerd. De bedrijfsanalyse is puur gebaseerd op gegevens uit Elements.

De RA zegt dat hij heeft vastgesteld dat er een functiescheiding bestond tussen de backoffice en de frontoffice, maar heeft de effectieve werking daarvan niet vastgesteld en evenmin of de functiescheiding het hele controlejaar 2017 bestond. Ook de gestelde vaststelling is niet vastgelegd in het controledossier.

Ten aanzien van de doorlooptijd van acht maanden heeft de RA kortom niet voldoende en geschikte controle-informatie verkregen.

Procentuele indeling werkzaamheden

De schatting van de percentages voltooid werk (84 procent in de eerste twee maanden, 9 procent in de volgende vijf maanden en 7 procent in de achtste maand) heeft de RA gebaseerd op interviews met het management, een infographic die hij had gekregen van het management en op informatie uit Elements. De onderliggende data-elementen, die het management heeft gebruikt voor de gehanteerde percentages, heeft de RA kwantitatief noch kwalitatief getoetst. Zijn verklaring hiervoor is dat in Elements geen uren werden geregistreerd en dat hij daarom, behalve de interviews met het management, heeft getoetst of de mededelingen van het management en de informatie uit Elements redelijk waren.

De Accountantskamer vindt dat dit geen geschikte en voldoende controle-informatie oplevert. Daar komt bij dat hij er geen aandacht aan heeft besteed dat bij tussentijdse opzegging van de opdracht (minimaal) 50 procent van de overeengekomen vergoeding kon worden gefactureerd. Tussentijdse opzegging had dus invloed op de posten omzet en vooruitgefactureerde omzet (en de post debiteuren). De RA had hieraan aandacht moeten besteden, maar dit niet gedaan.

Mede gezien het significante risico op een afwijking van materieel belang ten gevolge van fraude ten aanzien van de post vooruitgefactureerde omzet heeft de RA geen voldoende en geschikte controle-informatie verkregen. De letter of representation (LOR), waarin het management bevestigt dat de schatting van de percentages juist is, levert op dit punt geen voldoende controle-informatie op.

Ad 2 Post debiteuren

De RA heeft met een steekproef van 135 verkoopfacturen de post debiteuren gecontroleerd. Hij heeft vastgesteld dat van die 135 dossiers een schriftelijke opdrachtbevestiging en een factuur aanwezig zijn en dat deze op elkaar aansluiten. Ook heeft hij vastgesteld dat er 11 van de 135 facturen in 2018 zijn betaald. De Accountantskamer vindt het klachtonderdeel gegrond, omdat de RA bij deze post onvoldoende werkzaamheden heeft opgezet en uitgevoerd om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen en heeft ook hierbij in strijd gehandeld met het beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid.

De Accountantskamer stelt in de eerste plaats vast dat de RA in zijn controle-opzet geen werkzaamheden heeft gepland en uitgevoerd ten aanzien van debiteuren die de overeenkomst met het bureau tussentijds hebben beëindigd. Het bureau had in dat geval contractueel recht op minimaal 50 procent van het factuurbedrag, maar de betaling daarvan verliep niet meer via de notariële afrekening. Op de zitting heeft de RA verklaard dat hij tijdens de controlewerkzaamheden niet heeft gezien dat tussentijdse beëindigingen voorkwamen, maar in zijn controle-opzet rekening had moeten houden met de reële mogelijkheid en daarop werkzaamheden had moeten plannen en uitvoeren.

In de tweede plaats leveren de opgezette en uitgevoerde controlewerkzaamheden geen redelijke mate van zekerheid op over het bestaan van de debiteuren. De RA heeft in het al dan niet bestaan van de debiteuren een significant risico geïdentificeerd en dat stelt eisen aan de omvang en diepgang van de controlewerkzaamheden. De bestaanscontrole die hij heeft uitgevoerd, bestond uit het aansluiten van de getekende opdrachtbevestiging op de factuur in een steekproef van 135 facturen én vaststellen dat in de echtscheidingsdossiers werd gecommuniceerd in Elements. Verder heeft hij vastgesteld dat in 2018 11 van de 135 facturen uit 2017 zijn betaald.

De aansluiting van de opdrachtbevestiging op de factuur levert onvoldoende controlebewijs op voor het bestaan van de debiteuren. Op de zitting heeft de RA zelf verklaard dat het van belang was te controleren of het bureau in de 135 dossiers – en zeker in de 124 dossiers uit 2018 waarin geen betaling was ontvangen – een factuur had verzonden en werkzaamheden had uitgevoerd, bijvoorbeeld corresponderen met de opdrachtgever. Als zulke werkzaamheden zijn uitgevoerd, had dat, samen met bijvoorbeeld de (getekende) opdrachtbevestiging, relevante controle-informatie kunnen opleveren voor het bestaan van een debiteur, maar hij heeft geen documentatie overgelegd waaruit blijkt dat hij die heeft uitgevoerd.

De Accountantskamer kan dus niet vaststellen dat de RA dat inderdaad heeft gecontroleerd en hij heeft daarom niet aannemelijk gemaakt dat hij voldoende werkzaamheden heeft verricht om het significante risico op een afwijking van materieel belang voor wat betreft het bestaan van de debiteuren tot een aanvaardbaar niveau terug te brengen.

Ten aanzien van de debiteuren uit 2016 en 2017 (ouder dan 270 dagen) heeft de RA zowel op het beweerde bestaan als op de beweerde waardering onvoldoende geschikte controle-informatie heeft verkregen. De omvang en ouderdom van de bedragen die hiermee waren gemoeid, waren fors opgelopen. Daarom had de RA meer moeten doen dan de beschreven inlichtingen inwinnen bij het management. De RA heeft ook bij dit klachtonderdeel het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid geschonden.

Ad 3 Ongefundeerde controleverklaring

Omdat de RA onvoldoende controlewerkzaamheden heeft uitgevoerd, had hij onvoldoende deugdelijke grondslag om de controleverklaring af te geven (zie ook de uitspraak inzake de controle van Imtech). Dat de accountantsverklaring niet is gedeponeerd maakt niet uit, omdat hij de verklaring wel aan de aandeelhouders en de bestuurder heeft afgegeven. Ook hierbij heeft de RA het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid geschonden.

Ad 4 OKB'r

De klacht tegen de AA, die als OKB'er wordt aangeklaagd, komt inhoudelijk overeen met die tegen de RA. Het bureau was niet wettelijk verplicht zijn jaarrekening te laten controleren. Daarom zijn de Wta en het Bta niet van toepassing. In (artikel 20 van) de Nadere Voorschriften Kwaliteitssystemen (NVKS) staat wat de accountantsorganisatie moet doen om een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling (OKB) goed re laten verlopen. Het toetsingskader voor de OKB'er is Standaard 220.25, waarin onder meer staat de OKB'er moet documenteren dat:

• de procedures zijn uitgevoerd, die worden voorgeschreven in de OKB-beleidslijnen van het kantoor;
• de OKB op of voorafgaand aan de datum van de controleverklaring is voltooid;
• de OKB'er niets weet van onopgeloste aangelegenheden die de indruk kunnen wekken dat de significante oordeelsvormingen van het opdrachtteam en de conclusies die het team heeft getrokken, niet passend waren.

Een OKB is geen beoordeling van de gehele controle, maar een objectieve evaluatie van de significante oordeelsvormingen en conclusies van (in dit geval) de controlerend accountant en het controleteam. Het doel van de OKB is beoordelen of de accountant in redelijkheid tot het oordeel heeft kunnen komen, zoals dat blijkt uit de af te geven accountantsverklaring, zie ook de Imtech-uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven.

De AA heeft in zijn OKB-verslag geconcludeerd dat:

• aan de belangrijkste posten en significante risico's voldoende (veel) aandacht is besteed;
• het risico wegens tendentie tot flatteren tot een aanvaardbaar laag niveau is teruggebracht;
• de accountant in redelijkheid tot het oordeel van oordeelonthouding is gekomen omdat hij geen vergelijkende cijfers kon controleren.

De OKB'er heeft bij zijn beoordeling stilgestaan bij de controlewerkzaamheden van de onderhanden projecten en merkt daarbij op dat de controle is gericht op volledigheid wegens de tendentie tot flatteren. De schattingsmethode is getoetst op basis van de doorloop in dagen in het systeem Elements en de kennis over de klant en de te verrichten werkzaamheden voor een opdracht/dossier. Het leeuwendeel van het werk wordt in het begin gedaan, intake, overleg, plan van aanpak, etc. De OKB'er concludeert dat de toerekening reëel is, maar ook dat een kwantitatieve onderbouwing van de gehanteerde percentages ontbreekt.

De OKB'er wijst terecht op de ontbrekende kwantitatieve onderbouwing van de gehanteerde percentages en had hier niet mee mogen volstaan. Deze bevinding maakt zijn conclusie onbegrijpelijk.

Over de debiteuren heeft de AA in het OKB-verslag geschreven:

• "Hoog wegens groei en lange doorlooptijd scheidingen."
• "Risico niet betalen laag."
• "Kan vrijwel altijd betaald worden vanuit verdeling vermogen/verkoop woning."
• "Er zijn weinig afboekingen."
• "Risico flatteren is gemitigeerd, o.a. door ontstaanscontroles."
• "Steekproef S waarde op 3 gezet, 60% UM, daardoor is een grote steekproef uitgevoerd (140)."
• "Hiermee wordt tevens zekerheid verkregen over de juistheid van de omzet."

De RA heeft onvoldoende werkzaamheden opgezet en uitgevoerd om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen over het bestaan en de waardering van de post debiteuren. De beoordeling van de significante oordeelsvormingen en conclusies van het controleteam door de OKB'er is daarom evenzeer onvoldoende. Zo heeft de AA in het controledossier geen bevindingen kunnen vinden dat het risico op niet-betalen door de debiteuren laag is, omdat de facturen 'vrijwel altijd' betaald worden. De RA heeft daarop immers geen werkzaamheden verricht en vastgelegd in het controledossier. Gezien de steekproef, is het onduidelijk waarop de conclusie is gebaseerd dat de RA zekerheid heeft verkregen over de juistheid van de omzet. Die steekproef liet immers zien dat er van de 135 facturen uit de steekproef slechts 11 betaald waren in 2018.

De Accountantskamer vindt dat de AA de OKB met onvoldoende professioneel-kritische instelling heeft uitgevoerd en daarmee in strijd heeft gehandeld met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid. Aangezien de RA de controle van posten waarvoor een significant risico was geïdentificeerd niet met voldoende diepgang heeft uitgevoerd, had de AA dat moeten signaleren. De OKB'er had erop moeten toezien dat zijn bevindingen werden opgevolgd en voor zover dat niet gebeurde, moeten concluderen dat er nog onvoldoende en ongeschikte controle-informatie was om de controleverklaring te kunnen afgeven. Ook de AA heeft het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid geschonden.

Maatregel

Tijdelijke doorhaling voor de duur van één maand voor de controlerend accountant en een berisping voor de OKB'er.

Controlerend accountant

Bij de tijdelijke doorhaling is in aanmerking genomen dat de RA niet in overeenstemming heeft gehandeld met de vaktechnische en overige beroepsvoorschriften en dus ook in strijd heeft gehandeld met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid. Op de zitting heeft de RA uitgelegd dat hij kampte met privéproblemen, maar zulke omstandigheden wegen niet mee in het voordeel van de accountant. Als privé-omstandigheden correcte uitvoering van de controleopdracht belemmerden dan had hij maatregelen moeten nemen, zoals een andere accountant inschakelen. De titel van openbaar accountant brengt verantwoordelijkheden met zich mee, gezien het grote publiek belang dat een accountant als vertrouwenspersoon in het maatschappelijk verkeer de werkzaamheden juist en volledig uitvoert. In het voordeel van de RA is meegewogen dat hij heeft ingezien dat hij zijn werkzaamheden onvoldoende heeft vastgelegd in het controledossier en dat in de toelichting op de verklaring bij de jaarrekening had moeten staan dat voor de getrouwheid van de posten debiteuren en vooruitgefactureerde omzet onvoldoende zekerheid was verkregen uit de beschikbare controle-informatie. De Accountantskamer weegt bovendien in zijn voordeel mee, dat het gaat om een controle van inmiddels acht jaar geleden.

OKB'er

Een berisping omdat ook de OKB'er in strijd heeft gehandeld met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid. De OKB is bedoeld als kwaliteitsinstrument, als waarborg dat de kwaliteit van het controledossier op orde is, vóórdat de accountantsverklaring wordt uitgebracht. Aan die doelstelling heeft de OKB'er niet voldaan. De Accountantskamer houdt er rekening mee dat de OKB in 2018 als kwaliteitsinstrument nog verdere doorontwikkeling en aanscherping onderging op accountantskantoren en de AA wel kritische bevindingen heeft gerapporteerd aan het controleteam; hij heeft daaraan alleen onvoldoende opvolging gegeven.

Annotatie Lex van Almelo

De omzet van een financieel-echtscheidingsadviesbureau groeit in de jaren 2016 en 2017 met 223 respectievelijk 185 procent. In de loop van 2017 wordt duidelijk dat het bureau zal doorgroeien tot middelgrote onderneming en vanaf 2018 controleplichtig wordt. Het management laat de jaarrekening 2017 alvast controleren op vrijwillige basis. De huisaccountant geeft voor 2017 een verklaring met oordeelonthouding af, over 2018 een oordeel met beperking, terwijl in boekjaar 2019 foutherstel nodig blijkt: de post debiteuren wordt verlaagd van 6,3 naar 1,7 miljoen euro en de post vooruit gefactureerde omzet wordt verhoogd van 271.000 naar 3,2 miljoen euro. Een investeerder die in 2018 een kwart van de aandelen in het bureau kocht en na de controle met oordeelonthouding de resterende driekwart voelt zich ogenschijnlijk bedot en plaatst terecht vraagtekens bij de controle van boekjaar 2017.

De accountant is in de controleverklaring tot een oordeelonthouding gekomen. Omdat de jaarrekening 2016 niet is gecontroleerd kan hij de cijfers in gerealiseerde en niet-gerealiseerde resultaten niet vergelijken en controleren. Over de debiteuren en de vooruitgefactureerde omzet in de balans per ultimo 2016 blijft onzekerheid bestaan en daarmee ook over de grootte en de samenstelling van het vermogen.

De vooruitgefactureerde omzet in 2017 is ook onzeker, want een schattingspost. Het bureau hanteert één vaste prijs voor zijn dienstverlening, die bij het openen van het dossier vooruit wordt gefactureerd. Als de echtelijke woning na verkoop is geleverd, betalen de klanten de factuur via de notariële afrekening. Als zij de opdracht tussentijds beëindigen, moeten zij minstens de helft van het factuurbedrag betalen.

Bij de financiële verantwoording verdeelt het management de omzet op basis van een schatting van de uitgevoerde werkzaamheden: 84 procent in de eerste maand, 9 procent  in de derde maand en 7 procent in de achtste/laatste maand. De controlerend accountant heeft de volledigheid van de vooruitgefactureerde omzet aangemerkt als een significant risico. Vanwege de mogelijke neiging bij het management de omzet te flatteren, moet de accountant inspelen op het risico dat de vooruitgefactureerde omzet te laag en de opbrengsten te hoog worden verantwoord. Dit stelt zwaardere eisen aan de aard, timing en omvang van de controlewerkzaamheden, terwijl de accountant steeds professioneel-kritisch moet blijven en moet inspelen op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang. Dat heeft de controlerend accountant niet gedaan. Zowel bij de post Debiteuren als de Vooruitgefactureerde omzet plant of doet hij te weinig dan wel legt de controlewerkzaamheden onvoldoende vast. Bij de uitvoering steunt hij deels op een bedrijfsanalyse die de controlecliënt op zijn verzoek heeft gemaakt, maar hij toetst die aan één verouderd dossier, dat het management heeft aangereikt. Dat klanten de helft moesten betalen als zij voortijdig stopten, heeft de accountant volledig genegeerd.

Omdat de accountant onvoldoende controlewerkzaamheden heeft uitgevoerd, ontbrak een deugdelijke grondslag voor de controleverklaring. De Accountantskamer wijst in dit verband op de uitspraak over de controle van Imtech. In die uitspraak komt de OKB'er er ook slecht af, net als in deze. Het verschil met deze zaak is dat het hier gaat om een vrijwillige controle-opdracht, waarvoor de Wta en het Bta niet gelden. Maar in beide gevallen moet de OKB'er beoordelen of de accountant in redelijkheid tot het oordeel heeft kunnen komen dat staat in de accountantsverklaring, die de controlerend accountant wil verstrekken. Als diens conclusies onredelijk blijken, zoals hier, dan zit de OKB'er er uiteraard ook naast. Dat de beoordeelde accountant de controle van de posten, waarbij deze een significant risico identificeerde, niet diepgaand genoeg heeft uitgevoerd, had de OKB'er moeten signaleren en moeten voorkomen dat een controleverklaring werd verstrekt op basis van gebrekkige controle-informatie.

De controlerend accountant draagt onder meer privéproblemen aan voor zijn gebrek aan scherpte. Dat stemt de Accountantskamer uiteraard niet milder, want dan had-ie zich maar moeten laten vervangen door een collega die beter in zijn vel zat. De tuchtrechter weegt wel in zijn voordeel mee dat hij de tekortkomingen in de documentatie onder ogen ziet én de controle acht jaar geleden werd uitgevoerd. Bij de OKB'er houdt de Accountantskamer er rekening mee dat de OKB acht jaar geleden nog niet zo was aangescherpt als kwaliteitsinstrument. Dat komt gezien het scherpe oordeel over de OKB'er over als een understatement. Al met al een mooie uitspraak, waarin de kamer goed uitlegt en voorkauwt.