Anton Dieleman

Het deponeren van een voorlopige jaarrekening bij het handelsregister voor rechtspersonen die onder Titel 9 van Boek 2 BW vallen is (weer) een actueel thema. Dat wordt allereerst veroorzaakt door het gegeven dat de wet geen voorlopige jaarrekening kent. Daarnaast is er de uiterste deponeringstermijn van twaalf maanden na einde van het boekjaar; een termijn die voor boekjaren 2024 eindigde op 31 december 2025.

Het belang van tijdig deponeren van de jaarrekening wordt extra relevant in combinatie met de dreiging van de zogenoemde 'omkering van de bewijslast' voor bestuurders van de rechtspersoon in faillissementssituaties. Als namelijk niet tijdig aan de deponeringsverplichting is voldaan, wordt vermoed dat het bestuur zijn taak onbehoorlijk heeft vervuld en dat dit een belangrijke oorzaak is van het faillissement.

Wetgeving

De wettelijke bepalingen voor het opmaken en deponeren van jaarrekeningen zijn vrij overzichtelijk (NB: Ik beperk me hier tot de NV en BV). De jaarrekening moet binnen vijf maanden na afloop van het boekjaar worden opgemaakt, met de mogelijkheid van verlenging van deze termijn tot tien maanden (let op: alleen op grond van bijzondere omstandigheden). Vervolgens moet de jaarrekening na vaststelling binnen acht dagen bij het handelsregister worden gedeponeerd. Die deponering (ongeacht de vraag of de jaarrekening is vastgesteld) moet uiterlijk twaalf maanden na het einde van het boekjaar hebben plaatsgevonden. In alle situaties gaat het dan om de definitieve jaarrekening. De wet kent geen voorlopige jaarrekening, omdat de wetgever er (terecht) van uitgaat dat het mogelijk moet zijn om binnen (uiterlijk) tien maanden na afloop van het boekjaar een definitieve jaarrekening op te maken.

'Voorlopig deponeren van een jaarrekening is wettelijk onjuist.´

Voorlopig deponeren van een jaarrekening is daarom wettelijk onjuist. Tegelijk blijkt dat de Kamer van Koophandel de praktijk van voorlopig deponeren in stand houdt, omdat op de website staat vermeld: “Is de jaarrekening niet op tijd vastgesteld? Dan deponeer je de voorlopige jaarrekening”. Dit is juridisch onjuist: het betreft niet de voorlopige, maar definitieve jaarrekening die niet is vastgesteld.

Continuïteitsonzekerheid

Niet zelden ontstaat vertraging in het opmaakproces van de jaarrekening (en soms als gevolg van de accountantscontrole ervan) door vraagstukken en complexiteit die samenhangen met materiële continuïteitsonzekerheid. Op zich is dat begrijpelijk, want continuïteitsonzekerheid is altijd gerelateerd aan toekomstige ontwikkelingen en die hebben inherent een onzeker karakter. De gedachte daarbij (die leidt tot uitstel van het opmaken van de jaarrekening) is dat door tijdverloop die toekomstige onzekerheid minder wordt. In een beperkt aantal situaties is dat inderdaad het geval, maar meestal brengt ook het tijdverloop niet de gewenste duidelijkheid.

En in het kader van de verslaggeving en het opmaken van een definitieve jaarrekening is uitstel ook niet nodig. Hoe significant de continuïteitsonzekerheid ook is, de jaarrekening biedt altijd de mogelijkheid (en de verplichting) om hiervoor een passende toelichting op te nemen. Naarmate het significante karakter van die continuïteitsonzekerheid toeneemt, zal deze toelichting robuuster zijn. Een 'voorlopige' jaarrekening is daarbij (los van de juridisch onjuistheid) niet de oplossing.

Foutherstel

Een situatie waar een bestuurder helemaal niet op zit te wachten, is het deponeren van een voorlopige jaarrekening en vervolgens geconfronteerd worden met deze jaarrekening die blijkt materieel onjuist te zijn, of zelfs in ernstige mate tekort schiet in het inzicht dat de jaarrekening moet geven. In het licht van de eerdergenoemde bestuurdersaansprakelijkheid levert dit voor een curator een 'schot voor open doel' op. Een extra aansporing voor het bestuur om te zorgen dat de jaarrekening inhoudelijk juist is en op tijd wordt gedeponeerd bij het handelsregister. Maar het leidt niet alleen tot risico's bij faillissement. Als derden zijn afgegaan op de voorlopige jaarrekening (in de terechte veronderstelling dat die ten minste betrouwbaar was), leidt foutherstel met betrekking tot die voorlopige jaarrekening tot een weinig benijdenswaardige verantwoordelijkheid (en mogelijk aansprakelijkheid) van de bestuurders van de rechtspersoon.

Dubbele zorgplicht

Bestuurders van een rechtspersoon hebben een zorgplicht ten opzichte van de rechtspersoon, maar in bijzondere situaties ook naar derden toe. Dat geldt te meer als sprake is van materiële of significante continuïteitsonzekerheid. Die zorgplicht betekent dat, naast de wettelijke verplichting, het bestuur zorgt voor een tijdige definitief opgemaakte en gepubliceerde jaarrekening, zodat derden - met name schuldeisers en financiers - op de hoogte zijn van de omstandigheden waarin de onderneming verkeert. Die zorgplicht gaat niet samen met het deponeren van een voorlopige jaarrekening.

´Bestuurders van een rechtspersoon hebben een zorgplicht ten opzichte van de rechtspersoon, maar in bijzondere situaties ook naar derden toe.´

Ik realiseer me dat in de rechtspraak tot heden het standpunt wordt ingenomen dat externe belanghebbenden pas ‘recht hebben’ op de (gepubliceerde) jaarrekening na afloop van de termijn van twaalf maanden. Dit blijkt uit het (voor dit onderwerp standaard-)arrest van de Hoge Raad inzake Kempers en Sarper en is onder meer bevestigd door het Hof Arnhem-Leeuwarden in een vergelijkbare casus. Maar het gaat dan wel om de definitieve jaarrekening! Als bestuurder wil je in deze omstandigheden bij voorkeur niet in een situatie terecht komen, waar je op deze zorgplicht wordt aangesproken omdat sprake is van een voorlopige jaarrekening. De vraag (die ik verder onbesproken laat) is of de zorgplicht betekent dat juist in deze situaties ook de jaarrekening zo snel mogelijk beschikbaar is om te voorkomen dat derden te laat worden geïnformeerd. En los van de deponeringsplicht bij het handelsregister en de twaalf-maands-termijn, geldt die zorgplicht in het bijzonder ten opzichte van specifieke gebruikers die belang hebben bij een (definitieve) jaarrekening.

´Ook de accountant die betrokken is bij de jaarrekening heeft in dit verband een zorgplicht.´

Ook de accountant die betrokken is bij de jaarrekening heeft in dit verband een zorgplicht. Die accountant wordt geacht op de hoogte te zijn van bovengenoemde regelgeving en daarom de klant tijdig te wijzen op de verplichting om binnen de genoemde wettelijke termijn(en) een definitieve jaarrekening op te maken en van een controleverklaring te laten voorzien.

Overigens geldt dit ook voor een accountant die een beoordelings- of samenstellingsopdracht met betrekking tot de jaarrekening uitvoert. Het is juist daarom voor accountants relevant, omdat het mijn ervaring is dat uitstel van het opmaken van de jaarrekening tot de hiervoor genoemde problemen kan leiden en dit uitstel (heel soms) een oplossing biedt; maar in veel gevallen is daarvan geen sprake.

Uitzonderingen

Uiteraard begrijp ik dat er uiteindelijk situaties overblijven (als het goed is een zeer beperkt aantal) waar het niet lukt om binnen twaalf maanden na balansdatum een definitieve jaarrekening gereed te hebben. Het bestuur van de rechtspersoon staat dan voor het dilemma: voorlopig deponeren of niet deponeren. Uiteraard is dan voorlopig deponeren (ook in het licht van het beperken van de bestuurdersaansprakelijkheid) te prefereren boven niet-deponeren. Maar het blijft wel de next-best variant; zeker als later foutherstel nodig blijkt.

Dit onderstreept het grote belang van het tijdig opmaken van een definitieve (inhoudelijk juiste) jaarrekening en deponeren ervan, want omkering van de bewijslast is het laatste waar een bestuurder van een rechtspersoon op zit te wachten; naast alle problemen die een faillissement toch al meebrengt. En dat geldt mogelijk ook de accountant, die het risico kan lopen zijn zorgplicht onvoldoende te hebben nageleefd.