Anton Dieleman

In de slipstream van mijn vorige artikel over het risico van het deponeren van een 'voorlopige' jaarrekening bij het handelsregister, werden enkele opmerkingen gemaakt over een bij het handelsregister gedeponeerde jaarrekening van een middelgrote of grote rechtspersoon, waarbij de controleverklaring ontbrak onder de Overige gegevens. Een interessant thema voor een toelichting op dit onderwerp; ook in het licht van de zorgplicht van de accountant en een recente uitspraak van de Accountantskamer, waarbij de accountant een samenstellingsopdracht uitvoerde bij een middelgrote rechtspersoon die controleplichtig was.

Het onderwerp is vooral relevant in faillissementssituaties. Voor een NV en BV bepaalt artikel 2:138/148 BW dat het bestuur zijn taak onbehoorlijk heeft vervuld als niet aan de deponeringsverplichting van de jaarrekening is voldaan en wordt vermoed wordt dat dit een belangrijke oorzaak van het faillissement is. Hierbij geldt dat een onbelangrijk verzuim niet in aanmerking wordt genomen. Dat roept de vraag op of het ontbreken van een controleverklaring bij de jaarrekening als 'onbelangrijk verzuim' kwalificeert.

Hoge Raad

Met betrekking tot het ontbreken van een controleverklaring in het licht van de genoemde bestuurdersaansprakelijkheid en de bijbehorende omkering van de bewijslast, heeft de Hoge Raad (langer geleden) een uitspraak gedaan. De casus waarop deze uitspraak betrekking had betreft een groothandel in bouwmaterialen, die op 21 november 1997 failliet gaat. De rechtspersoon kwalificeert als middelgrote rechtspersoon binnen Titel 9 van Boek 2 BW en heeft over 1995 en 1996 bij het handelsregister een jaarrekening zonder controleverklaring gedeponeerd. De curator in het faillissement vordert de bestuurder tot betaling van het tekort, in verband met bestuurdersaansprakelijkheid zoals hiervoor toegelicht. Uiteindelijk komt de casus (na de rechtbank Breda en het Gerechtshof 's-Hertogenbosch) terecht bij de Hoge Raad.

In het kader van de zorgplicht is nog interessant dat de accountant, die kennelijk bij de jaarrekening betrokken was, het bestuur heeft gewezen op de controleplicht, maar dat het bestuur om hem moverende redenen daarop niet is ingegaan.

De Hoge Raad concludeert in de uitspraak dat "als is komen vast te staan dat de gepubliceerde gegevens correct zijn, het enkele verzuim om de controleverklaring te publiceren, onder omstandigheden als onbelangrijk verzuim kan gelden".

Onder omstandigheden

Interessant is natuurlijk de vraag hoe "onder omstandigheden" moet worden uitgelegd, nu de Hoge Raad daaraan in de uitspraak verder geen duiding geeft. In deze procedure blijkt dat tevens sprake was van de volgende omstandigheden: a. de cijfers in de jaarrekening waren correct; b. het deponeren van de jaarrekening was overgelaten aan de accountant, die dit had verzuimd; c. de administratie was op orde; en d. het ontbreken van de controleverklaring heeft niet geleid tot benadeling van de schuldeisers.

'Naar mijn mening blijft het een significant risico om de jaarrekening zonder controleverklaring bij het handelsregister de deponeren.'

Afgezien van het feit dat het beslist onverstandig is dat een accountant de jaarrekening voor een klant deponeert, roept het voorgaande de vraag op of in andere situaties zo makkelijk aan die omstandigheden wordt voldaan. Naar mijn mening blijft het een significant risico om de jaarrekening zonder controleverklaring bij het handelsregister de deponeren. Zeker als dit vergezeld gaat van een voorlopige jaarrekening die (door het voorlopige karakter) nog wijzigingen kan ondergaan.

Geen controle-opdracht

In het verlengde van dit onderwerp is de verantwoordelijkheid van de accountant relevant, die bij een middelgrote (of grote) controleplichtige rechtspersoon een samenstellingsopdracht van de jaarrekening aanvaardt. De genoemde uitspraak van de Accountantskamer gaat onder meer over dit onderwerp. De Accountantskamer concludeert (terecht!) dat de accountant de opdracht tot het samenstellen van de jaarrekening mocht aanvaarden, maar hij had het bestuur erop moeten wijzen dat deze jaarrekening gecontroleerd moest worden en als het bestuur dat vervolgens zou weigeren, de samenstellingsopdracht niet moeten aannemen of teruggeven.

'De accountant die een jaarrekening samenstelt, heeft daarmee de zorgplicht om te voorkomen dat de samengestelde jaarrekening een eigen leven gaat leiden.'

Terzijde merk ik nog op dat de accountant naar mijn mening in dergelijke situaties niet kan volstaan met het bestuur erop te wijzen, maar ook een redelijke zekerheid moet hebben dat de jaarrekening die door hem is samengesteld vervolgens van een controleverklaring zal worden voorzien. Immers, het samenstellen van een jaarrekening betekent ook dat de accountant de Overige gegevens aan de jaarrekening toevoegt. Daartoe behoort ook een controleverklaring die in de samengestelde versie van de jaarrekening ontbreekt, waardoor de accountant - zonder de zekerheid te hebben dat die controleverklaring alsnog wordt toegevoegd - zou meewerken aan een jaarrekening (en Overige gegevens) die op dat moment nog onvolledig is.

Daarbij komt dat de jaarrekening van een (middel)grote rechtspersoon pas kan worden vastgesteld, nadat de algemene vergadering kennis heeft kunnen nemen van de controleverklaring bij die jaarrekening. Een door een accountant samengestelde jaarrekening voldoet daar (nog) niet aan; derhalve kwalificeert die jaarrekening nog niet als dé jaarrekening van de rechtspersoon. De accountant die een jaarrekening samenstelt, heeft daarmee de zorgplicht om te voorkomen dat de samengestelde (nog niet-vastgestelde) jaarrekening een eigen leven gaat leiden.

Riskante aangelegenheid

Naast het risico van het deponeren van een voorlopige jaarrekening, zoals ik in mijn vorige bijdrage heb toegelicht, is het publiceren van een jaarrekening zonder controleverklaring onder de Overige gegevens eveneens een bijzonder riskante aangelegenheid, omdat nooit vooraf duidelijk is of er overige omstandigheden zijn die het 'onbelangrijk verzuim' ondersteunen. Ook hierbij geldt voor de accountant de (zorg)plicht om zijn opdrachtgever hier tijdig op te wijzen. Maar evenzeer om zelf te zorgen dat de controle-opdracht tijdig wordt afgerond, om te voorkomen dat hij niet mede-verantwoordelijk wordt voor het onvolledig deponeren van de jaarrekening.