Opinie 11 maart 2019

De uitgebreide controleverklaring en 'Key Audit Matters': doen ze ertoe?

Sinds enkele jaren wordt in de uitgebreide controleverklaring aandacht geschonken aan de kernpunten in de controle, beter bekend als de 'KAM': de Key Audit Matters. Ik refereerde er onlangs al aan in de discussie over agentenbetalingen, in relatie tot de jaarrekeningen van Strukton en Oranjewoud.

De bedoeling van opname van de Key Audit Matters in de controleverklaring is de gelijkvormigheid van de controleverklaring te doorbreken, deze informatiever te maken en de transparantie over de controle te vergroten. Een belangrijke vraag is dan ook of dit doel in de praktijk wordt gerealiseerd. Het laatste nummer van het MAB geeft bouwstenen voor de beantwoording van die vraag.

Na lezing van het MAB ben ik niet heel positief over de trend in de toepassing van de KAM's. Daarvoor neem ik te veel bevindingen van onderzoekers waar die wijzen op… precies ja, een tendens naar gelijkvormigheid. Dit komt bijvoorbeeld treffend tot uitdrukking in de titel van een bijdrage van Dick de Waard, Frank Boven en Maarten Bolk: De uitgebreide controleverklaring - een uniform maatkostuum.

De genoemde onderzoekers duiden het begrip 'gelijkvormigheid' met de chique term 'isomorfisme'. Zij haken daarbij aan bij de sociologische invalshoek van DiMaggio & Powell, die drie vormen van het verschijnsel identificeren:

• coërcief isomorfisme: organisaties gaan handelen onder druk van regelgeving, pressiegroepen of de maatschappelijke opinie;
• mimetisch isomorfisme: organisaties kijken naar elkaar en vertonen kopieergedrag, waardoor gelijkvormigheid ontstaat;
• normatief isomorfisme: door het kopieergedrag ontstaat een nieuwe norm.

De Waard, Boven en Bolk zijn op basis van hun onderzoeksresultaten voorzichtig en concluderen dat er 'symptomen' van isomorfisme kunnen worden waargenomen. Met name van de mimetische variant: de diversiteit in de verklaringen neemt na het verstrijken van de jaren af, wat kan wijzen op kopieergedrag. Met als gevolg dat de uitgebreide controleverklaringen op elkaar gaan lijken.

Een trend naar eenvormigheid dus. Wat ondergetekende - net als De Waard, Boven en Bolk - tot de conclusie brengt dat als die tendens zich doorzet dit de oorspronkelijke doelstelling van ondernemingsspecifieke informatie in gevaar brengt, wat het nut van de uitgebreide controleverklaring kan ondermijnen.

Een tweede lezenswaardige studie in het MAB is die van Eva Eijkelenboom. Zij constateert dat er door de big four-accountantsorganisaties sinds 2014 een meer uniforme materialiteit wordt gehanteerd. Bijvangst van het onderzoek is de constatering dat na wisseling van accountantsorganisatie en/of extern accountant er een lagere materialiteit wordt gehanteerd.

Maar ook de andere bijdragen in het MAB zijn informatief en lezenswaardig. Zo constateren Peter Eimers, Arjan Brouwer en Henk Langendijk dat er ten aanzien van bepaalde thema's 'duidelijk een kantoorlijn wordt gehanteerd'. Auke de Bos, Martijn de Jong en Henk Strating constateren dat bestuurders, commissarissen en auditcommissies in Nederland in hun reflecties dieper zouden moeten ingaan op de door de accountant geconstateerde KAM’s. Nathalie Evers, Joost van Buuren en Niels van Nieuw Amerongen onderzochten het effect van de nieuwe controleverklaring op de besluitvorming van investeerders; een onderwerp dat ook aan de orde komt in de onderzoeksinventarisatie van Anna Gold en Melina Heilmann.

Al met al worstel ik met de uitkomsten van de diverse studies. Ook al gaat het om eerste inventarisaties en het duiden van symptomen, er is een tendens waarneembaar: richting gelijkvormigheid en standaardisatie. En dat was nou net niet de bedoeling. De uitgebreide controleverklaring en de KAM's hebben immers pas echt toegevoegde waarde - en zijn dan ook meer informatief en relevant voor de besluitvorming van de gebruikers - als ze organisatiespecifiek worden gemaakt.

Accountants die dat doen geven invulling aan het begrip professional judgment, dat ons beroep zo hoog in het vaandel heeft staan. Iedere door accountants gecontroleerde organisatie is anders, iedere organisatie heeft specifieke kenmerken, iedere organisatie heeft eigen plussen, minnen en risico's. Iedere organisatie vraagt om een oordeel van de accountant, rekening houdend met de specifieke kenmerken van de gecontroleerde.

Tegelijkertijd met het doornemen van het MAB, (her)lees ik het proefschrift van wijlen Andre Bindenga. Hij wees in 1973 al op de consequenties van de oprukkende institutionalisering van het accountantsberoep en de nadelige gevolgen ervan: het verlies van het professionele karakter van het beroep, waarin onafhankelijkheid en deskundigheid de belangrijkste pijlers zijn.

Ik zie een verband tussen de trend die in het MAB wordt geschetst en het proefschrift van Bindenga: uniformering slaat professionaliteit dood. Laat accountants dus het tij keren, door bij het organisatiespecifiek maken van uitgebreide controleverklaringen en de KAM's meer te doen dan in boiler plate teksten de naam van de cliënt invoegen. Want dat laatste is waar we uitkomen als de tendens van isomorfisme zich doorzet.

De publicatie 'De controle verklaard' is de eerste van een nieuwe reeks van het Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie (MAB). Deze wordt op 11 maart bij de NBA in Amsterdam gepresenteerd.