Magazine 01 mei 2004

Controleaanpak moet anders

Voorkomen van nieuwe boekhoudaffaires vraagt om een andere controleaanpak, vindt Henk van Leeuwe. Accountants moeten na risicoanalyse niet te snel concluderen dat geleverde cijfers wel betrouwbaar zullen zijn en materialiteit is geen excuus om geconstateerde fouten te laten zitten.

Dit artikel is verschenen in de Accountant nr. 9, 2004

Bekijk alle artikelen uit dit nummer

» Download dit artikel in pdf

Henk van Leeuwe

Onlangs schreef Paul Koster (Autoriteit Financiële Markten) in de Financial Times van 19 januari 2004 naar aanleiding van het Parmalat-schandaal: “Alleen een radicale verandering van de manier van werken van de accountant kan toekomstige boekhoudcatastrofes voorkomen. De accountant dient kritischer te werken en scherper op fraude letten. De jaarcijfers 2003 moeten extra goed worden bekeken; alleen dan is het vertrouwen van het maatschappelijk verkeer terug te winnen.”

Dit standpunt onderschrijf ik van harte. Met de introductie van de analytische controleaanpak rond 1980 ontstond een verschuiving van de tot dan toe gebruikelijke gegevensgerichte naar een meer systeemgerichte controle-uitvoering. De keuze voor een systeemgerichte of gegevensgerichte controle hing nadrukkelijk samen met de vraag of de interne controle toereikend was, en of de interne verslaglegging - waarop meer diepgaande cijferbeoordeling werd toegepast - al dan niet voldoende inzicht gaf.

De huidige controleaanpak - hoe de accountantskantoren deze ook benoemen - komt voort uit die analytische controleaanpak, met als hedendaagse kernaspecten: risicoanalyse en materialiteit. Wat in die aanpak in het bijzonder opvalt is dat de accountant - onder toepassing van risicoanalyse - kan besluiten om bepaalde controleobjecten beperkt of zelfs in het geheel niet te controleren.

In die controleaanpak wordt de lat van acceptatie en materialiteit sluipenderwijs steeds hoger gelegd. De accountant concludeert mogelijk te snel, en derhalve onvoldoende onderbouwd, dat de AO/IC wel toereikend is en volstaat op grond daarvan met het beperkt controleren van documenten; een wezenlijk aspect van gegevensgerichte controle.

Die manier van werken moet anders. Allereerst moet de risicoanalyse niet ‘overall’ op de te controleren organisatie worden toegepast, maar moet deze expliciet worden gericht op de potentieel risicovolle controleobjecten, samenhangend met de aard van de bedrijfsactiviteiten. De accountant mag in dit proces niet op voorhand concluderen dat de te controleren organisatie wel betrouwbare cijfers oplevert die de basis voor de jaarrekening vormen.

Alert zijn op beïnvloeding door de leiding - zowel op bestuursniveau als op andere leidinggevende niveaus - is geboden. De veelal toegepaste beoordeling van de ‘integriteit van de leiding’ heeft te weinig betekenis. Zo’n onderzoek zal immers nooit informatie opleveren over hoe die leiding zich gedraagt in situaties die hen onwelgevallig zijn.

Ten tweede valt er het nodige te zeggen over het gebruik van het begrip materialiteit. De accountant hanteert bij zijn controle het begrip materialiteit veelal als kwantitatieve marge - op welke wijze ook berekend - waarbinnen geconstateerde fouten en afwijkingen in de gecontroleerde cijfers worden geaccepteerd en dus de strekking van de accountantsverklaring aangaande het getrouwe beeld niet beïnvloeden.

Naar mijn mening behoren echter alle geconstateerde fouten en afwijkingen - dus ook die binnen de materialiteitscriteria - door de gecontroleerde in de jaarrekening te worden gecorrigeerd. Als in een eerder stadium, vóór de afsluiting, intern fouten of verschillen worden geconstateerd, dan is het wél vanzelfsprekend dat die in de administratie worden verwerkt. Waarom dan niet bij de afsluitende accountantscontrole?

Als dit niet gebeurt, dan gaat een wezenlijk fundament van controle verloren. Door aan te dringen op correctie bereikt de accountant dat de gecontroleerde er alles aan gelegen zal zijn om zodanige interne procedures op te zetten, dat eventuele onjuistheden tijdig aan het licht komen.

Daarnaast is het zinvol dat de accountant zich afvraagt of het hanteren van één materialiteitsbedrag altijd toepasbaar is. Zeker bij grotere organisaties ligt dit bedrag vrij hoog. Een berekening van de materialiteit afhankelijk van de aard en risico’s van een jaarrekeningpost zou uit controleoogpunt meer voor de hand liggen, met name bij posten waarvan de afwijkingen zich jaarlijks kunnen opstapelen omdat ze pas na een zekere periode aan het licht kunnen komen. Denk bijvoorbeeld aan fiscale controles of controles door de sociale fondsen waarvan de correcties tot vijf jaren terug kunnen gaan en ook nog met boetes kunnen worden verhoogd. Het toepassen van verschillende materialiteitsbedragen komt de controle als geheel ten goede.

Voorts wordt onvoldoende onderkend dat de kwaliteit van de AO/IC rondom de jaarafsluiting, waarbij waardering en eigendom van activa en volledigheid van schuldposities nadrukkelijker een rol spelen, een stringentere beoordeling en controle vraagt, dan door het jaar heen bij de dagelijkse administratieve processen, zoals inkopen, productie en verkopen.

Met name middelgrote en grote organisaties hebben deadlines vastgelegd waarop de accountant zijn verklaring bij de jaarrekening moet afgeven, zeker organisaties die tot een groter geheel behoren en hun jaarcijfers voor consolidatiedoeleinden feitelijk al intern hebben gerapporteerd, terwijl de accountantscontrole nog niet is voltooid. Dan is het voor de accountant niet gemakkelijk om opvallende posten nader te onderzoeken of om gesignaleerde verschillen nog te veranderen.

De gecontroleerde is bovendien bekend met het door de accountant gehanteerde begrip materialiteit en stelt correcties voortvloeiend uit de accountantscontrole niet op prijs. En als de accountant op correctie aandringt, dan is het niet ondenkbaar dat de bedrijfsleiding er op aanstuurt om eerder gemaakte schattingen van bijvoorbeeld voorzieningen op voorraden, onderhanden werken, vorderingen en op verwachte kosten, zodanig aan te passen dat het al gerapporteerde nettoresultaat toch onveranderd blijft.

Daarbij komt nog dat materiële correcties van de cijfers van de te consolideren organisaties, op de uiteindelijke geconsolideerde cijfers weer niet van materiële betekenis zullen zijn, en dan op dat niveau achterwege blijven.

Deze houding van de gecontroleerde is voor de accountant niet acceptabel.

Mijn boodschap is duidelijk. De accountant moet zich tegenover de gecontroleerde weer nadrukkelijker opstellen als ‘controleur’. Die attitude lijkt wat op de achtergrond geraakt, zowel in de opzet als de uitvoering van de hedendaagse controleaanpak.

Noot
Henk van Leeuwe was tot 1 januari 2004 werkzaam bij PricewaterhouseCoopers Accountants.