Jan Wietsma en Jurroen Cluitmans

Aan het einde van onze postbacheloropleiding AA verzorgen wij al ongeveer tien jaar management accounting. Onze studenten zijn assistent-accountants die in de praktijk werken en aan het einde van het theoretische deel van hun opleiding zitten.

Voor management accounting geven wij bewust geen dichtgetimmerde schoolopdracht: geen vast format, geen voorgeschreven hoofdstukindeling en geen casus waarvan wij het antwoord al kennen. De opdracht is eenvoudig: zoek bij een echte klant een relevant bedrijfseconomisch vraagstuk, zorg dat het aansluit bij de eindtermen en schrijf een advies waar die klant daadwerkelijk iets aan heeft. Simpel op papier. In de praktijk een stuk lastiger.

Want zodra je het format weghaalt, moet de student zelf bepalen wat belangrijk is. Welke analyses zijn nodig? Welke informatie ontbreekt? Welke opties zijn er? En dan als assistent zelf een conclusie trekken: waar is mijn klant, de ondernemer, het beste mee geholpen? Daar begint adviseren.

Van kostprijs tot groeivraagstuk

De adviezen, die aan het eind van ieder semester gepresenteerd worden, lopen sterk uiteen. Kostprijsberekeningen, analyses van gehanteerde tarieven, inzicht in liquiditeit en het opstellen van prognoses komen veel voor. Maar we zien ook adviezen over investerings- en financieringsvraagstukken, rendement en prijsbeleid, managementinformatie, strategie en groei, scenario’s, verdienmodellen, automatisering, duurzaamheid en organisatievraagstukken. We vergelijken dus niet negen jaargangen studenten die allemaal dezelfde fictieve fietsenfabriek doorrekenen. Het gaat om uiteenlopende klanten, branches en problemen.

'Verandert de manier waarop assistent-accountants adviseren, als je over een langere periode kijkt?'

Wat wel grotendeels gelijk bleef, is de setting. Wij verzorgden gedurende de hele periode samen het vak en de globale opdracht veranderde nauwelijks. Dat maakt de cohorten studenten niet automatisch volledig vergelijkbaar, maar het maakte ons wel nieuwsgierig: verandert de manier waarop assistent-accountants adviseren, als je over een langere periode kijkt?

We analyseerden alle 141 voldoende bevonden adviesrapporten uit de periode 2018–2026; er is dus geen steekproef uit de beschikbare rapporten getrokken. Voor onze analyse van de rapporten werkten we met een vooraf opgesteld beoordelingsschema met kenmerken als het gebruik en vergelijken van alternatieven, een expliciete voorkeurskeuze, de onderbouwing daarvan, scenario’s en implementatie. Met behulp van AI zijn de rapporten systematisch langs deze criteria geanalyseerd. Wij controleerden de uitkomsten en bleven verantwoordelijk voor de inhoudelijke beoordeling en interpretatie.

Eerst rekenen, dan adviseren?

We legden de rapporten langs drie ontwikkelingsniveaus. Die beschrijven niet hoeveel er wordt gerekend, maar vooral welke functie de analyse in het advies krijgt. Het eerste niveau noemen we instrumentgericht. Daar staat vooral de techniek centraal: een kostprijs, liquiditeitsprognose of investeringsberekening. Het rekenwerk kan degelijk zijn, maar de berekening is min of meer het eindpunt. Het tweede niveau is advies- en toekomstgericht. De student gebruikt de analyse om alternatieven naast elkaar te zetten, kijkt vooruit en maakt uiteindelijk een keuze. Het derde niveau noemen we integraal besluitvormingsgericht. Daar worden financiële analyse, strategie, risico’s en uitvoering verbonden in één redenering.

In 2018–2019 was 67,6 procent van de rapporten vooral instrumentgericht. Slechts 20,6 procent was duidelijk advies- of toekomstgericht. In 2020–2023 daalt het instrumentgerichte aandeel naar 46,7 procent en stijgt het advies- en toekomstgerichte aandeel naar 43,3 procent. In 2024–2026 kantelt het beeld verder: nog 21,3 procent is vooral instrumentgericht, 53,2 procent is advies- en toekomstgericht en 25,5 procent voldoet aan onze kenmerken voor integraal besluitvormingsgericht adviseren.

Geen drie keurige hokjes dus. Gelukkig maar. Onderwijs en professionele ontwikkeling laten zich zelden zo netjes organiseren. Maar de beweging is duidelijk zichtbaar in deze rapporten.

Is dat verschil toeval?

We hebben getoetst of de verdeling van de rapporten over de drie ontwikkelingsniveaus in de drie perioden van elkaar verschilt. Anders gezegd: is de verschuiving die we zien zo groot dat die moeilijk alleen aan toevallige variatie kan worden toegeschreven? Dat blijkt het geval. Het verschil is statistisch significant: χ² = 36,0 en p < 0,001. De Cramer's V van 0,36 wijst op een middelgrote samenhang.

In gewonemensentaal: het gevonden patroon is moeilijk af te doen als toeval en er is een duidelijke samenhang tussen de periode waarin een rapport is geschreven en het type adviesrapport. Dat betekent niet dat de periode alles verklaart. Ook in 2018 zaten er al studenten die uitstekend adviseerden. En ook nu verschijnt er nog weleens een rapport waarin de berekening enthousiast wordt gemaakt, waarna de klant er verder zelf maar iets van moet vinden.

De grootste verandering zit in kiezen

De sterkste ontwikkeling zien we niet in het aantal berekeningen. Die waren er vroeger ook al. We zien vooral verandering in wat de student ná die berekening doet. Voor deze vergelijking nemen we 2018–2022 als vroege periode en 2024–2026 als recente periode. Het overgangsjaar 2023 houden we apart, omdat we dat later gebruiken om naar de mogelijke rol van AI te kijken.

'Het gevonden patroon is moeilijk af te doen als toeval en er is een duidelijke samenhang tussen de periode waarin een rapport is geschreven en het type adviesrapport.'

Het aandeel rapporten met meerdere alternatieven stijgt van 78,5 naar 97,9 procent en het inhoudelijk vergelijken van die alternatieven gaat van 65,8 naar 91,5 procent. Maar vooral twee cijfers springen eruit: een expliciete voorkeurskeuze stijgt van 32,9 naar 68,1 procent en een keuze die aantoonbaar gebaseerd is op de analyse stijgt van 26,6 naar 61,7 procent. Dat vinden wij de belangrijkste ontwikkeling.

Waar een student vroeger nog relatief vaak drie mogelijkheden presenteerde en vervolgens beleefd aan de klant overliet wat verstandig was, zien we nu vaker een echte adviespositie: dit zijn de mogelijkheden, dit zijn de consequenties en op basis daarvan adviseren wij optie B. Dat laatste zinnetje is moeilijker dan het lijkt. Want adviseren betekent ook kiezen. En kiezen betekent verantwoordelijkheid nemen voor een navolgbare redenering. Niet dat die keuze daarmee automatisch de juiste is, wel dat de adviseur uitlegt waarom deze keuze uit de analyse volgt.

Een SWOT is nog geen advies

Iets soortgelijks zien we bij strategische modellen. Studenten gebruiken door de jaren heen niet ineens veel meer SWOT-analyses, vijfkrachtenmodellen of andere strategische instrumenten. Wat wel verandert, is wat ermee gebeurt. In latere rapporten zien we vaker dat conclusies uit zo’n analyse daadwerkelijk terugkomen in de afweging en het advies. Dat lijkt vanzelfsprekend, maar is het niet. Een ingevulde SWOT is nog geen advies; het is hooguit een ingevulde SWOT.

'Een model krijgt pas betekenis wanneer de uitkomst invloed heeft op de beslissing die volgt.'

Een model krijgt pas betekenis wanneer de uitkomst invloed heeft op de beslissing die volgt. Anders is het vooral een verplicht ogend hoofdstuk, dat het rapport een aangenaam academisch gewicht geeft. De ontwikkeling lijkt daarom minder te gaan over meer modellen en meer over beter gebruik van modellen. Ook de stap van advies naar uitvoering wordt zichtbaarder. Uitgewerkte implementatie stijgt van 29,1 procent in 2018–2022 naar 48,9 procent in 2024–2026. Studenten werken vaker uit wat de klant na het advies daadwerkelijk moet doen: welke vervolgstappen zijn nodig, in welke volgorde en wat vraagt dat organisatorisch?

Monitoring en expliciete bijsturing ontwikkelen zich minder sterk. Blijkbaar is zeggen wat iemand morgen moet doen, gemakkelijker dan vandaag alvast bedenken hoe je over zes maanden gaat vaststellen of het gewerkt heeft. Ook dat is een adviesvaardigheid.

En de rol van AI?

Tot zover hebben we de rapporten bekeken als ontwikkeling door de tijd. Vanaf 2023 doet zich nog iets interessants voor. In dat jaar wezen we studenten voor het eerst expliciet op generatieve AI. Daarom bekeken we 2018–2022, het overgangsjaar 2023 en 2024–2026 ook afzonderlijk. Vanaf 2023 en vooral daarna zien we in enkele kenmerken een versnelling. Studenten onderzoeken en vergelijken vaker alternatieven, maken vaker een expliciete keuze, gebruiken meer scenario’s en besteden vaker aandacht aan implementatie. De voorkeurskeuze stijgt van 32,9 procent in 2018–2022 naar 68,1 procent in 2024–2026. Een keuze die aantoonbaar op analyse is gebaseerd stijgt van 26,6 naar 61,7 procent. Scenario’s gaan van 29,1 naar 46,8 procent.

Is dat dankzij AI? Dat kunnen we niet zeggen. De timing is interessant, zeker omdat docenten en globale opdracht grotendeels gelijk bleven. Maar samenloop is nog geen oorzakelijk verband. Verschillen tussen cohorten, ontwikkelingen in de beroepspraktijk, andere digitale hulpmiddelen en een bredere nadruk op adviesvaardigheden kunnen eveneens een rol spelen. Met deze analyse kunnen we die verklaringen niet uit elkaar trekken.

'Meer alternatieven maken nog geen beter advies.'

Een andere vraag vinden we interessanter: waar zou AI een assistent-accountant vooral bij kunnen helpen? Misschien niet bij het nemen van het besluit zelf, maar bij alles wat daaraan voorafgaat: alternatieven bedenken, tegenargumenten zoeken, scenario’s verkennen, aannames ter discussie stellen en een vraagstuk vanuit een ander perspectief bekijken. Maar meer alternatieven maken nog geen beter advies. AI kan er tien genereren. Iemand moet nog steeds begrijpen welke drie relevant zijn, welke aannames deugen, welk risico acceptabel is en welke keuze bij deze klant past. Juist daar begint het professionele oordeel van de accountant.

De assistent-accountant rekent dus nog steeds. Waarschijnlijk blijft hij dat ook doen. Maar de interessante ontwikkeling is dat hij steeds minder vaak ophoudt wanneer de uitkomst onder de streep staat. En misschien is dat uiteindelijk precies het verschil tussen iemand die een berekening maakt en iemand die adviseert.