Tuchtrecht

Wederhoor nodig bij belastende conclusies

De forensisch accountant die het verlies bij een agrarisch handelshuis onderzocht, had de negatieve conclusies over een trader voor wederhoor moeten voorleggen aan die handelaar. De noodzaak van wederhoor wordt groter naarmate de bevindingen en conclusies belastender zijn voor de onderzochte persoon tegen wie een gerechtelijke procedure loopt of dreigt.

Accountantskamer

Zaaknummers:
16/2118 Wtra AK
Datum uitspraak:
16 juli 2018
Oordeel:
deels gegrond
Maatregel:
waarschuwing
Status:
beroep aangetekend
Vindplaats:
ECLI:NL:TACAKN:2018:55

Lex van Almelo

Belangrijkste feiten

Een multinational houdt zich bezig met de verwerking en opslag van en handel in agrarische producten. Sinds 2016 zijn alle aandelen in handen van een nieuwe eigenaar, die in een gerechtelijke procedure een deel van de koopprijs terugeist van de oude aandeelhouders. Met name de handelsafdeling van de onderneming bleek achteraf in 2015 een verlies te hebben geleden van ongeveer 200 miljoen dollar (170 miljoen euro), terwijl het resultaat in 2013 en 2014 nog positief was.

Na onder meer een boekhoudkundig onderzoek van de huisaccountant en een intern onderzoek wordt de manager van de handelsafdeling op staande voet ontslagen. Een maand voor het ontslag schakelt de onderneming de Forensic Services-afdeling van een big four-kantoor in om de omvang en oorzaken van het verlies te onderzoeken.

De forensisch accountant komt op een schade van 127 miljoen dollar (108,5 miljoen euro), waarvan 95,5 miljoen dollar (81,5 miljoen euro) is toe te schrijven aan de ontslagen handelaar, die in zijn eentje opereerde en data kon aanpassen. Volgens de accountant is er namelijk “sterke aanleiding om te vermoeden dat de waargenomen handelsactiviteiten niet het resultaat zijn van een aaneenschakeling van fouten”. Ze lijken eerder “het beoogde resultaat” van handelingen van de handelaar. De forensisch accountant legt verder de vinger op zwakke plekken in de automatisering en de interne controle.

De onderneming stelt de handelaar aansprakelijk voor de schade. De handelaar dient een klacht in tegen de forensisch accountant.

Klacht

De accountant heeft:

I. het rapport ten onrechte naar buiten gebracht; het doel van de opdracht en de werkzaamheden zijn onduidelijk;

II. conclusies getrokken die onvoldoende gefundeerd zijn en niet herleidbaar tot (objectieve) bronnen; het rapport heeft geen deugdelijke grondslag;

III. een rapport afgeleverd dat moeilijk te lezen en te doorgronden is, waarbij de bevindingen onvoldoende verantwoord zijn en niet te herleiden tot de bronnen;

IV. onvoldoende wederhoor toegepast door relevante delen van het rapport niet voor wederhoor beschikbaar te stellen aan de handelaar.

Oordeel

Klachtonderdeel IV is deels gegrond; de rest van de klacht is ongegrond.

Ad I Verspreidingskring

Het gaat hier niet om een opdracht tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden, maar om een persoonsgericht onderzoek. Daarom is niet NV COS 4400 van toepassing, maar Praktijkhandreiking 1112. En daarom hoefde de accountant de verspreidingskring niet te vermelden.

In de aanbiedingsbrief schrijft de accountant wel dat het rapport alleen bestemd is voor de onderneming en haar adviseurs en niet met anderen mag worden gedeeld zonder de voorafgaande toestemming van zijn kantoor. Het kantoor heeft overigens toestemming gegeven om het rapport te gebruiken in de civiele procedure, waarin de onderneming de schade probeert te verhalen op de handelaar.

Met de verspreidingsclausule in de aanbiedingsbrief heeft de accountant de klagende handelaar niet op het verkeerde been gezet. Ook al niet omdat de handelaar de brief pas zag, nadat het rapport in de civiele procedure was gebracht.

Ad II-IV Eisen rapport

Omdat de accountant wist dat het rapport gebruikt zou worden in de civiele procedure moest hij ervoor zorgen dat hij met het rapport de objectieve waarheidsvinding door de rechter niet zou belemmeren door het vooral toe te spitsen op het belang van zijn opdrachtgever. Als de accountant in zo’n geval conclusies trekt, moeten die een deugdelijke grondslag hebben. In het rapport zal hij duidelijk moeten maken op welke bevindingen de conclusies zijn gebaseerd en aan welke bronnen hij de bevindingen ontleent.

Het College van Beroep voor het bedrijfsleven heeft in 2017 gezegd dat:

  • je van de accountant een bijzondere zorgvuldigheid mag verwachten als deze een persoonsgericht onderzoek uitvoert, terwijl hij weet dat zijn rapport zal worden gebruikt in een juridische procedure tegen degene die hij onderzoekt;
  • de accountant dan in zijn onderzoeksmethode voldoende rekening moet houden met de gerechtvaardigde belangen van degene wiens handelen of functioneren hij onderzoekt en die doel, aard en omvang van het onderzoek niet kan beïnvloeden via de opdrachtformulering;
  • de accountant zich bij zo’n onderzoek altijd bewust moet zijn van de gevolgen die het kan hebben voor deze persoon;
  • de accountant soms ook actief moet onderzoeken of er nog andere informatie beschikbaar is die een ander licht op de zaak kan werpen;
  • de accountant de vergaarde informatie zoveel mogelijk moet verifiëren.

De accountant heeft niet alleen conclusies getrokken over de omvang van de schade die de handelaar heeft veroorzaakt, maar ook over het karakter van diens handelen, namelijk:

  • de schade door incorrect gerapporteerde tradingresultaten bedraagt 127 miljoen dollar;
  • de handelsactiviteiten die tot dit verlies hebben geleid zijn niet het resultaat van een aaneenschakeling van fouten, maar van welbewust handelen van de handelaar;
  • de handelaar handelde in zijn eentje en anderen wisten niet wat hij deed;
  • de handelaar heeft de incorrecte transacties verborgen, wat kon omdat hij de enige specialist in het team was.

Deze conclusies zijn naar verwachting van groot belang in de civiele procedure tegen de handelaar, onder meer omdat de onderneming moet bewijzen dat de schade het gevolg is van diens opzettelijk of bewust roekeloos handelen. Deze conclusies moeten daarom een deugdelijke grondslag hebben, die je kunt krijgen door:

  • de vergaarde informatie zoveel mogelijk te verifiëren;
  • op zoek te gaan naar informatie die een ander licht op de zaak zou kunnen werpen;
  • de bevindingen die de conclusies schragen voor wederhoor voor te leggen;
  • naar aanleiding van het commentaar zo nodig nader onderzoek doen.

Kortom, dat een accountant conclusies trekt en vergaande kwalificaties gebruikt, is niet onjuist. Het gaat erom dat de accountant die voldoende fundeert en daarvoor zo nodig voldoende wederhoor toepast.

Ad II en III Bevindingen en conclusies

De handelaar heeft deze klachtonderdelen onvoldoende onderbouwd. De bevindingen en conclusies van de forensisch accountant blijven dus overeind. De belangrijkste voorbeelden volgen hieronder.

De managementsamenvatting is een adequate samenvatting van het rapport. Wie alleen deze samenvatting leest, wordt niet op het verkeerde been gezet. In het rapport vermeldt de accountant de bronnen van veel bevindingen. Van welke bevindingen de bronnen ontbreken, heeft de handelaar niet duidelijk gemaakt. Of de bron moet worden vermeld, hangt af van het karakter en de betekenis van de desbetreffende bevinding, waarbij ook van belang is of de accountant er commentaar op heeft gevraagd. Er bestaat geen verplichting om de bronnen te vermelden van álle bevindingen.

Volgens de handelaar heeft de accountant financiële gegevens gebruikt die de onderneming verstrekte, zonder dat hij heeft kunnen verifiëren of deze gegevens correct en accuraat waren.
De accountant heeft op dit punt echter een duidelijk voorbehoud gemaakt in de paragraaf ‘beperkingen’.

Dat begrippen als manipuleren en financiële belangenverstrengeling omineus zouden zijn, zoals de handelaar aanvoert, vindt de Accountantskamer onzin. In het Engelstalige rapport rept de accountant van “manipulate”, dat in het Engels ook aanpassen of wijzigen kan betekenen en dus niet de connotatie van fraude hoeft te hebben. Los daarvan mag een accountant die termen bezigen als hij die kan onderbouwen met zijn deugdelijk gefundeerde bevindingen.

De handelaar heeft niet aangetoond dat de accountant bij de schadeberekening ten onrechte rekening heeft gehouden met een post waarvoor de handelaar niet verantwoordelijk zou zijn. Het bedrijf waarop deze post sloeg is failliet gegaan, terwijl de werkgever van de handelaar een vordering van 7 miljoen dollar had op dit bedrijf. Volgens de Accountantskamer zou het verlies beperkt zijn gebleven tot 1,5 miljoen dollar als de handelaar de transacties met dit bedrijf correct had vermeld in het tradebook.

De conclusie, dat enkele opmerkelijke handelsactiviteiten het gevolg waren van doelgericht handelen van de handelaar en niet van vergissingen of fouten, is gebaseerd op meerdere bevindingen, waaronder de vaststelling dat de handelaar verantwoordelijk was voor het biofuel tradebook.

Op de conclusie dat de handelaar deals met een positieve marktwaarde heeft ingetrokken en aldus mogelijk winstgevende handelsresultaten heeft opgegeven, valt wel iets af te dingen. De accountant vindt het geen gebruikelijke zakelijke werkwijze om transacties vóór hun definitieve einddatum in te trekken. De handelaar zei hierover in zijn commentaar dat:

  • “neutraliseren” vóór de einddatum was toegestaan als dit gewenst was;
  • dit niet ongebruikelijk was;
  • dit altijd bevestigd zou worden door anderen;
  • de onderneming dit “constant” deed met veel meer tegenpartijen;
  • dit altijd meteen werd gedekt om het resultaat aan de kant van de handelsafdeling vast te leggen.

In het rapport schrijft de accountant dat neutraliseren gangbaar is, maar transacties veelvuldig intrekken niet. De Accountantskamer vindt dat de accountant met deze reactie onvoldoende recht heeft gedaan aan het commentaar van de handelaar en een eigen interpretatie heeft gegeven aan neutraliseren. Daardoor heeft hij niet onderzocht of de transacties niet toch zijn geneutraliseerd (vervangen door andere) in plaats van alleen maar geannuleerd.

Door niet te verifiëren of de accountant de handelaar met deze definitie wel recht deed, is de accountant onvoldoende zorgvuldig geweest en niet nagegaan of de conclusie over het annuleren van winstgevende contracten een deugdelijke grondslag had.

Met de conclusie dat de handelaar in zijn eentje handelde en anderen van niets wisten, is ook niets mis. Deze conclusie is van belang voor de onderzoeksvraag “wie wist wat en wanneer?”. Het antwoord op deze vraag kan zeer belangrijk zijn voor de beslissing in civiele procedure. Want hoe aannemelijker het is dat de handelaar solitair te werk ging - in strijd met wat binnen de onderneming gebruikelijk was en zonder dat collega’s het wisten – des te waarschijnlijker is het dat hij opzettelijk of bewust roekeloos heeft gehandeld. Omdat deze conclusie zeer nadelig is voor de handelaar gelden er hoge eisen voor de deugdelijkheid van de grondslag.

Volgens de Accountantskamer is die grondslag deugdelijk genoeg, omdat de accountant tweeëntwintig medewerkers uit diverse lagen van de organisatie heeft geïnterviewd, onder wie de directe collega’s van de handelaar.

De accountant heeft ook terecht geconcludeerd dat de handelaar “kunstmatige papieren transacties” heeft afgesloten in weerwil van de afspraken die hierover waren gemaakt en dat de schade van die verboden transacties niet alleen voortkwam uit de dalende olieprijzen.

Ad IV Gebrek aan wederhoor

De accountant heeft alle conclusies uit het conceptrapport voorgelegd aan de handelaar en hoefde het definitieve rapport, dat hij na wederhoor had aangepast en aangevuld, niet opnieuw voor te leggen. Maar met de verwerking van het commentaar is hier en daar iets mis gegaan.

Ook een accountant die door de rechter is benoemd als deskundige moet zijn conceptrapportage, inclusief de voorlopige conclusies, voor wederhoor voorleggen aan partijen voordat hij het definitieve rapport uitbrengt. (Zie bijvoorbeeld paragraaf 5.3.2 van deze leidraad).

De grens tussen bevinding en conclusie is niet altijd helder. Het risico bestaat dat de deskundige onderzoeker het onderzoek te eenzijdig uitvoert door de voorlopige conclusies die tijdens het onderzoek door zijn hoofd spelen. Die voorlopige conclusies voor wederhoor voorleggen aan de onderzochte persoon kan dan juist een waarborg zijn tegen de bedreiging voor zijn objectiviteit en/of vakbekwaamheid en zorgvuldigheid.

De accountant heeft de verklaringen van twee personen niet voor wederhoor voorgelegd. Volgens deze verklaringen waren de twee niet betrokken bij de gewraakte transacties en wisten zij daar ook niets van. De verklaringen waren daarom van belang voor de vraag in hoeverre de handelaar op eigen houtje heeft gehandeld. Het is niet verplicht om iedere verklaring van een derde voor wederhoor voor te leggen. Maar als dat nodig is om een deugdelijke grondslag te krijgen voor die verklaring dan moet de accountant dat wel doen.

Datzelfde geldt voor hoofdstuk 7, waarin de accountant de schade voor de onderneming heeft berekend. Die berekening is van direct eminent belang voor de positie van de handelaar in de civiele procedure. De accountant had daarom moeten zorgen voor een deugdelijke grondslag door de verstrekte informatie zoveel mogelijk te verifiëren en te zoeken naar informatie die een ander licht op de zaak zou kunnen werpen.

Uit de bevindingen die de accountant wél voor wederhoor heeft voorgelegd, kon de handelaar niet opmaken dat de accountant een schade van 95,5 miljoen dollar (81,5 miljoen euro) toerekent aan de handelaar. De accountant heeft dit hoofdstuk dus ten onrechte niet voorgelegd voor commentaar.

Het gedeelte over wat de raad van bestuur deed in reactie op de problemen op de handelsafdeling is niet van belang voor de vraag of de handelaar alleen handelde of niet. Dit deel hoefde de accountant daarom niet voor te leggen.

Maatregel

Waarschuwing. De Accountantskamer houdt er rekening mee dat:

  • de accountant steken heeft laten vallen op het belangrijke punt van noodzakelijk wederhoor;
  • het onderzoek “een uitermate omvangrijk en complex karakter had”;
  • het onderzoek in korte tijd moest worden uitgevoerd;
  • “van de talloze klachten tegen betrokkene slechts enkele klachten gegrond zijn”.

Annotatie Lex van Almelo

Het komt vaker voor dat accountants die een persoonsgericht onderzoek uitvoeren het belangrijkste doelwit van het onderzoek onvoldoende de kans geven om commentaar te leveren op de bevindingen en conclusies. Zo ook hier.

Wederhoor is niet verplicht, maar naarmate de conclusies over een onderzocht persoon belastender zijn, neemt de noodzaak om die persoon commentaar te laten leveren toe. Belastend wil in dit verband zeggen dat de informatie grote gevolgen voor de onderzochte persoon kan hebben in een gerechtelijke procedure.

Ten eerste om de vergaarde informatie te verifiëren. Ten tweede om verder te zoeken naar informatie die de bevindingen en conclusies kunnen falsifiëren of verifiëren. Ten derde om te voorkomen dat voorlopige conclusie, die zich tijdens het onderzoek opdringen, zijn objectiviteit en/of vakbekwaamheid en zorgvuldigheid aantasten.

Accountants die in de slagschaduw van een gerechtelijke procedure een persoonsgericht onderzoek uitvoeren, maar deze vuistregel te ingewikkeld vinden, raad ik aan gewoon het hele conceptrapport voor commentaar voor te leggen. Ik heb nooit goed begrepen waarom dit niet altijd gebeurt. Dat de opdrachtgever dit soms liever niet heeft, zou de accountant uiteindelijk een worst moeten wezen.

De waarschuwing is begrijpelijk, maar de motivering een beetje raadselachtig. De accountant heeft op sommige punten de belangrijke waarborg van wederhoor over het hoofd gezien. Bij gebrek aan wederhoor is er ruimte voor twijfel over de juiste berekening van de schade en voor de conclusie dat die schade puur is toe te rekenen aan de handelaar. De andere bevindingen en conclusies in het rapport blijven in deze uitspraak echter fier overeind.

Merkwaardig is met name de compassie die de Accountantskamer aan de dag legt voor de tijdsdruk in combinatie met het omvangrijke en complexe karakter van het onderzoek. Mag de onderzochte persoon dan niet verwachten dat een groot big four-kantoor met een gerenommeerde forensische praktijk zich ook onder tijdsdruk houdt aan de voorschriften? Had het echt meer tijd gekost om álle relevante passages voor te leggen? En was de complexiteit niet juist een extra reden om dit te doen?

Als je nauwkeurig de overweging leest dat “van de talloze klachten tegen betrokkene slechts enkele klachten gegrond zijn” zou je denken dat de Accountantskamer zelf onder tijdsdruk stond. Bedoelt de tuchtrechter klachtonderdelen of verwijten in plaats van klachten? Of bedoelt de Accountantskamer dat deze forensisch accountant na meerdere klachten pas voor de derde keer in zijn loopbaan een maatregel aan de broek krijgt? Dat laatste is niet uitgesloten, want menig forensisch accountant heeft al een paar streepjes achter zijn naam.

reacties

Reageren op een artikel kan tot drie maanden na plaatsing. Reageren op dit artikel is daarom niet meer mogelijk.

    Aanmelden nieuwsbrief

    Ontvang elke werkdag (maandag t/m vrijdag) de laatste nieuwsberichten, opinies en artikelen in uw mailbox.

    Bent u NBA-lid? Dan kunt u zich ook aanmelden via uw ledenprofiel op MijnNBA.nl.